Contabilidad de costos y de gestión en Cuba

Generalidades de la Contabilidad de Costos y la Contabilidad Gerencial

La Contabilidad es una ciencia de naturaleza económica cuyo objeto es el conocimiento pasado, presente y futuro de la realidad económica en términos cuantitativos a todos los niveles organizativos, mediante métodos específicos apoyados en bases suficientemente argumentadas  a fin de elaborar una información que cubra las necesidades financieras externas y las de planificación y control internas.

La Contabilidad juega un papel decisivo dentro del sistema informativo de una empresa, sus objetivos están orientados hacia la comunicación de información útil a los distintos usuarios de la misma. La información económico-financiera de la empresa, tiene interés tanto para uso interno como externo y la Contabilidad toma en consideración ambos aspectos. Existen por lo tanto dos tipos de usuarios con necesidades diferentes de información:

• Los usuarios externos, que son los que están interesados en la entidad por motivos financieros o comerciales, pero que no participan en el desarrollo de su actividad (accionistas, instituciones financieras, proveedores, organismos oficiales, acreedores, etc.).
• Los usuarios internos, que participan en la actividad de la empresa y necesitan la información contable para el control y la toma de decisiones.

Teniendo en cuenta estos aspectos, o sea, atendiendo al destino de la información económico-financiera de la empresa, la contabilidad se clasifica en:

• Contabilidad Financiera o General
• Contabilidad de Costo

La Contabilidad Financiera o General se ocupa de la clasificación, anotación e interpretación de las transacciones económicas, con vistas a la preparación de los Estados Financieros, encargados de reflejar los resultados económicos-financieros de la empresa al finalizar un período de operaciones. Esta información no brinda a la dirección magnitudes significativas, tales como, el costo de los diferentes productos que fabrica la empresa, la rentabilidad de cada uno de ellos, la eficiencia en la utilización de la mano de obra, entre otros; que puedan ser útiles para la adopción de decisiones.

La Contabilidad de Costos proporciona a los directivos la información necesaria para ejecutar Contabilidad de Gestión. Deben existir ambas, ya que una empresa puede disponer de una excelente Contabilidad de Costos, pero si no estudia el comportamiento futuro de sus gastos y costos y no aplica técnicas para decidir  antes de, no cuenta con la requerida contabilidad de gestión.

La Contabilidad de Costos se ocupa de la clasificación, acumulación, control y asignación de costos. Se clasifican los costos de acuerdo a patrones de comportamiento, actividades y procesos. Los costos pueden acumularse por cuentas, trabajos, procesos, productos o segmentos del negocio.

La Contabilidad de Costos, posibilita:

• Evaluar costos por líneas de productos.
• Conocer la naturaleza de cada gasto
• El área o centro de costo que ha consumido los recursos.
• Conocer si todos los productos o servicios han dado beneficios
• Conocer si los costos se corresponden con lo proyectado, dónde y por qué se han originado variaciones.
• Los productos o servicios que  convienen potenciar o eliminar.
• Medir la eficiencia, etc.

La Contabilidad de Costos ha evolucionado hacia la Gestión de los mismos por lo que es necesario explicar los conceptos, objetivos y causas que manifiestan este comportamiento.

La Contabilidad de Gestión

La Contabilidad de Gestión es aquella disciplina que capta, mide y valora la circulación interna, así como su racionalización y control, para suministrar información relevante a la empresa para la toma de decisiones. Para ello es necesario que el sistema contable esté permanentemente orientado tanto hacia el interior como al entorno de la organización. Esta información va más allá del costo e incluye otras variables claves para el éxito empresarial, como por ejemplo, la calidad, la flexibilidad o el tiempo.

La Contabilidad de Gestión surge para hacer frente a los nuevos retos del mercado, entre los que se encuentran:

• El incremento de la competitividad. Los mercados están saturados de productos, lo que reduce el margen de libertad de las empresas que se ven condicionadas por el comportamiento de las empresas que pertenecen a su mismo sector.
• La creciente inestabilidad del entorno empresarial y mayor incertidumbre. La estabilidad de décadas anteriores ha dejado paso a una mayor turbulencia, debido a que los mercados son cada vez más complejos y dinámicos.
• La internacionalización y globalización de los mercados ha eliminado las barreras nacionales,  las empresas deben ser capaces de competir en un mercado global.
• Las exigencias de los clientes. La ampliación de los mercados hace que los clientes tengan alcance a una mayor diversidad de productos entre los que pueden elegir. Como consecuencia, los clientes son cada vez más exigentes. Por ello, los sistemas de Contabilidad de Gestión deben hacer más hincapié en obtener información relativa a los clientes y no sólo a los productos.
• El desarrollo de la tecnología. La aparición de sistemas de producción completamente automatizados hace que los costos indirectos ganen importancia frente al costo de personal dentro de la estructura de costos de las empresas. Los sistemas de información deben evolucionar para reflejar esta nueva situación y para informar debidamente de los beneficios tangibles e intangibles de la tecnología, no sólo en términos de ahorros en costos. Por ejemplo, deben medirse los efectos a largo plazo de las innovaciones tecnológicas, su impacto sobre la flexibilidad del sistema productivo, las necesidades de formación del personal, su impacto sobre la cultura, etc.
• La aparición de nuevas técnicas de gestión de la producción, como por ejemplo, los sistemas de producción justo a tiempo o la fabricación flexible, que intentan minimizar el tiempo de entrega a los clientes. Estos sistemas están basados en la existencia de equipos de trabajadores multifuncionales, cambios rápidos de máquinas y nuevos diseños de las plantas, organizadas por células. El sistema contable debe adaptarse a los nuevos modos de producción. Por ejemplo, desaparecen los centros de costo funcionales y el control exhaustivo de tareas, ya que los empleados son responsables de su propio autocontrol.
• La complejidad y diversidad de los procesos y los productos. Se han terminado los tiempos en los que las empresas fabricaban una gama limitada de productos estandarizados que mantenían durante un largo periodo de tiempo. La innovación y la diversidad son hoy día la nota dominante. Los clientes introducen continuamente especificaciones en sus pedidos. Esto desvirtúa el cálculo de los costos y de la rentabilidad de los sistemas actuales.
• La existencia de productos con ciclos de vida cada vez más cortos. Los sistemas contables deberían adaptarse a las necesidades de información en cada fase del ciclo de vida. Por ejemplo, durante la fase de abandono es importante conocer los costos y los efectos derivados de la eliminación del producto. Además, el sistema contable debe dar más importancia a la fase de diseño de los productos, ya que en esta fase se comprometen la mayoría de los costos en los que se va a incurrir en el futuro.
• La necesidad de potenciar las relaciones con los proveedores. Para ello el sistema contable debe evaluar a los proveedores no sólo en términos de costos sino, por ejemplo, en función de la calidad, plazo y condiciones de entrega, etc. Es necesario analizar con detenimiento los eslabones o interrelaciones entre las actividades  en una empresa determinada y las de los proveedores, intentando buscar soluciones ventajosas para ambas partes.

Las características más destacadas de la Contabilidad de Gestión podrían resumirse en las siguientes:

1. Un análisis global de todas las variables claves para el éxito empresarial, ampliando el ámbito de actuación de la Contabilidad de Costos hacia la gestión de la calidad, el tiempo, la flexibilidad o la innovación.
2. Un mayor énfasis en el corto plazo pero sin perder de vista las implicaciones que las decisiones pueden tener a largo plazo.
3. Una mayor preocupación hacia el entorno, y en concreto hacia el comportamiento de la competencia, los clientes y los proveedores. A estos últimos se les considera más como unos aliados dispuestos a colaborar.
4. Una mayor preocupación por tener una visión de la organización en su conjunto. Es decir, pretende garantizar una información que tenga en cuenta las interdependencias y las conexiones entre las distintas funciones. Se debe olvidar la búsqueda de resultados parciales y la visión vertical de la empresa, para dar paso al análisis de los procesos que fluyen horizontalmente.
5. Su énfasis por alcanzar la mejora continua. Para ello se están introduciendo nuevas técnicas de gestión más orientadas hacia los clientes y la creación de valor que hacia la reducción de costos. En estas técnicas el personal juega un papel fundamental y se convierte en una pieza clave del sistema.

Evidentemente, algunas prácticas contables han quedado obsoletas como consecuencia   de los cambios en el entorno competitivo, en las formas de producción y en las estructuras de costos de las empresas. Esta inadecuación está relacionada con los criterios de reparto de los costos generales (unidades de obra), la definición de los parámetros que determinan la variabilidad de los costos, la utilización de costos estándares y la falta de un marco de actuación acorde con la realidad empresarial.

En los casos en los que estos métodos han resultado inoperantes, han sido sustituidos por un nuevo enfoque en la gestión de la empresa que se centra en el estudio de las actividades y que, por un lado, se emplea para mejorar el costeo de productos y  servicios y  por otro, es una herramienta de gestión con muchas posibilidades para introducir mejoras en la eficiencia.

El autor destaca que en este Capítulo se abordará con detalle algunos Sistemas de Costos que han surgido producto a los cambios que se han explicado en párrafos anteriores y abordará a continuación algunos conceptos y definiciones a tener en cuenta en la Contabilidad de Costos en las empresas.

Diversos han sido los conceptos expresados sobre el término Costo. A continuación se  exponen algunas de las definiciones más importantes:

• “… son los medios en la forma contable convencional, en unidades monetarias, que deben ser pagadas para adquirir bienes y servicios.”
• “… El costo representa una fracción del precio de adquisición de un artículo, propiedad o servicio que ha sido diferido o que todavía no se ha aplicado a la realización de ingresos…”
• “…Es el valor sacrificado para obtener bienes o servicios. El sacrificio hecho se mide en dólares mediante la reducción de activos o el aumento de pasivos en el momento en que se obtienen los beneficios. En el momento de la adquisición se incurre en el costo para obtener beneficios presentes o futuros. Cuando se obtienen los beneficios, los costos se convierten en gastos…”

El autor se parcializa con la definición expresada por el autor Polimeni ya que señala conceptos importantes como costos, gastos y los identifica lo cual es importante conocer al efectuar cualquier investigación en la temática de los costos.

Presupuestos Fundamentales de la Actividad Empresarial:

Presupuesto de ventas

La base sobre la cual descansa el presupuesto de venta y todas las demás partes del presupuesto maestro es el pronóstico de ventas. El pronóstico de venta proporciona los datos para desarrollar los presupuestos de producción, presupuesto de compra y presupuesto de gastos de ventas y administración. Si el pronóstico de venta está equivocado, los presupuestos que dependan de él no pueden ser confiables.

Presupuesto de producción

Deben estar estrechamente relacionadas con las del presupuesto de ventas y los niveles deseados de inventarios. Antes de confeccionar el presupuesto de producción, debe determinarse si la fábrica puede producir las cantidades estimadas en el presupuesto de ventas; la producción debe ser planeada a un nivel eficiente, de modo que no haya grandes fluctuaciones.

Fórmula para determinar el programa de producción:

Producción presupuestada = Unidades requeridas para las ventas + Inventario final de producción terminada – Inventario inicial de producción terminada.

Presupuesto de compra de materiales directos

El departamento de compras prepara los programas de compra y entrega, los que deben estar en estrecha coordinación con el presupuesto de producción y con los programas de entregas al proveedor.

Fórmula para determinar el presupuesto de compra de materias primas:

Presupuesto de compra de materias primas = (Materias primas requeridas para la producción + Inventario final de materias primas – Inventario inicial de materias primas) x Costo unitario

Presupuesto de mano de obra directa

La elaboración del presupuesto de mano de obra directa implica la determinación previa de recursos humanos necesarios para hacer frente al programa de producción. Para ello, una vez conocida la cantidad (medida en horas de trabajo) necesarias para elaborar una unidad de producto, se puede obtener la cantidad total de horas necesarias para obtener la producción prevista.

Presupuesto de costos indirectos de producción

Para lograr un mejor control, los gastos se separan en fijos y variables se separan; los gastos fijos tienen valores asignados, y los gastos variables se le asignan tasas.

El conocimiento del nivel de actividad es fundamental sobre todo en el proceso de presupuestación, cuando debe estimarse el presupuesto flexible o variable, lo que garantiza la obtención de una tasa de aplicación de los costos indirectos de producción coherente.

El autor enfatiza en que los costos indirectos de producción dependen del nivel de actividad desarrollado el cual, a su vez, es función directa de la capacidad técnica con que cuenta la empresa.

Presupuesto de los artículos vendidos

Los elementos de este presupuesto se toman de los presupuestos individuales anteriormente explicados y ajustados por los cambios en el inventario.

Presupuesto de gastos de ventas

Los gastos de ventas están formados por partidas fijas y variables. Las partidas variables se le asignan las tasas de gastos variables por partidas.

Presupuesto de administración

Deben ser clasificados de tal modo que los individuos responsables de su incurrencia y control pueden ser responsabilizados.

Presupuesto de Investigación y Desarrollo

La investigación es una función permanente y al igual que ocurre en otras áreas, se puede llegar a identificar en los factores que intervienen en los programas de investigación y proceder a estimar el costo de cada programa.

Presupuesto de Publicidad:

Consiste en relacionar los gastos de publicidad.

Presupuesto de Inversiones

Estima los recursos necesarios, así como el control sobre la distribución de los fondos destinados a estos fines. Las inversiones a efectuar se harán en función de los estudios técnicos, económicos y comerciales que permitan seleccionar las alternativas óptimas para alcanzar los objetivos establecidos.

Análisis del costo

El análisis del costo se basa fundamentalmente en la evaluación del comportamiento de los gastos y sus desviaciones; teniendo en cuenta el lugar donde se producen y el concepto de cada gasto, a fin de que la investigación de las causas que las motivan permita su conocimiento y la toma de medidas que radiquen o al menos minoren las que provoquen efectos negativos en los resultados. El análisis debe estar orientado a determinar las causas de las desviaciones entre el presupuesto de gastos y su ejecución real del periodo que corresponda, teniendo en cuenta que en el conocimiento de las causales de desviaciones negativas radica la posibilidad de su eliminación.

Al efectuarse el análisis se deben resaltar las desviaciones más representativas, por ejemplo: en el caso de materiales utilizados en exceso de la norma, identificar aquellos que más inciden en la desviación y las causas del exceso de consumo, así como a cual producto o agrupación de estos corresponden; en el salario se deben evaluar el comportamiento de la correlación salario medio/productividad y en general, cualquier variación que indique exceso de mano de obra o una insuficiente respuesta productiva

Documentación utilizada para la Valoración de las Diferentes Acciones constructivas que se ejecutan.

La  Instrucción  No. 7 /2005, Metodología  del Ministerio de Finanzas y Precios, es utilizada por la Oficina Técnica para la formación de precios de las Tarifas de Servicios de Proyección, Ingeniera, Investigaciones Ingenieras aplicadas a la Construcción y otros Servicios Técnicos, que se denomina Metodología , donde se  regulan las tarifas máximas que podrá aplicar y percibir la persona jurídica denominada Ejecutor, calificada y autorizada por su objeto social y licencia regístrales  vigentes para prestar los Servicios Técnicos de Proyección, Investigaciones Ingeniera, aplicada a la Construcción y otros previstos en esta Metodología  nombrados Servicios Técnicos.

Los procedimientos de valoraciones comprenden los Servicios Técnicos independientemente o combinados de cualquier dimensión, que podrá solicitarse al Ejecutor, por  ser de su competencia.

Esta metodología está basada en los Lineamientos de la Política de Precios, la Metodología General para la formación de Precios y Tarifas, Resolución Conjunta No. 1 del 2005 de los Ministerios de Finanzas y Precios y de Economía y Planificación, vigentes.

También es utilizada por indicaciones del Comité Ejecutivo del Consejo de Ministros, sobre el análisis  para el Perfeccionamiento del Sistema de Precios de la Construcción, PreCons II, puesto a disposición de todas las entidades Inversionistas, Proyectistas  e Inversionistas y Constructoras  del país; aprobado por la Resolución No. 199/2005, del Ministerio de Finanzas y Precios, que está integrado por la Instrucción  del:

• Sistema de Precios de la Construcción
• La Normativa de la ficha de gastos en pesos convertibles.
• La Documentación complementaria.

Además del PreCons II y la Instrucción 7 del Ministerio de Finanzas y Precios existe, el Reglamento del Proceso Inversionista, muy especifico.

Esta Documentación Técnica tiene, Objetivos y Funciones del programa, tareas de proyecciones, como son, entrega y/o elaboración del Programa/tarea de Proyección.

En la misma se establece como se debe tramitar una documentación Técnica, una vez el cliente solicite el Servicio, incluyendo la  formación de tarifas, según sea el grado de protección y de deterioro, que tenga la acción constructiva, así como un Manual de Procedimientos, donde se establecen los Procedimientos, Definiciones, Anexos, Requisitos, para la elaboración del Expediente de cada Servicio que   sea solicitada por el cliente, mediante contrato firmado por ambas partes de común acuerdo.

El contrato incluye entre otros los servicios Técnicos siguientes:

• – Documentación Técnica
• – Levantamiento arquitectónico y fotográfico.
• – Regulaciones urbanísticas.
• – Tarea de proyección e investigación histórica.
• – Control del autor.
• – Investigaciones ingeniera aplicada a la Construcción.

El valor de cada uno de los Servicios Técnicos se establece de la manera siguiente:

• – Para la Documentación Técnica se tienen en cuenta los M² de superficie intervenidos y la tarifa de precios vigentes por M², a este resultado se le aplica la formula indicada por la Instrucción 7/2005 del Ministerio de Finanzas y Precios, en su capitulo 5to, para obtener el valor del servicio técnico total.
• – Para el resto de los Servicios Técnicos  se utiliza el Procedimiento de tarifas horarias

Valoración de los Servicios Técnicos de la Construcción.

A continuación se describe de forma breve el Sistema de Precios de la Construcción aplicado por la Oficina Técnica de la OCC para calcular el valor de los servicios Técnicos que prestan.

El valor del Servicio de la Documentación Técnica se determina a partir de los dos pasos siguientes:

1. Cálculo del importe de la multiplicación de los M² a intervenir en la obra  ejecutar por la tarifa (Precio Vigente) aplicada según el tipo de Acción Constructiva y el grado de deterioro  que presenta. Este resultado se denomina  “Valor Presupuestario de la Inversión “acordado entre las Partes” cuya sigla en Vı en la formula del paso siguiente.
2. Cálculo del valor del servicio mediante el uso de la formula siguiente:
   • Vp= Cpg . Vi . TP ( K.A )100 No se lleva la Σ porque es para calcular solo el valor del Servicio de la Documentación Técnica.
     • Vp: Valor del servicio total y/o de la (s).
     • Cpg: Coeficiente de la actividad del Proyectista General.
     • Vi: Valor [presupuestario de la Inversión acordado entre las partes.
     • TP: tasa porcentual.
     • K: Coeficiente que se determina por la o las etapas a considerar.
     • A: Coeficiente o valor de ajuste aplicable.
3. El valor de los servicios Técnicos restantes se determinan mediante la aplicación de las tarifas horarias, como quedó explicado en el capitulo I.