Auditoría fiscal en el sector estatal de Cuba

El trabajo titulado «Propuesta del Programa para la verificación o auditoría de las obligaciones fiscales en las entidades del SIME»  tiene como objetivo presentar las indicaciones más importantes a tener cuenta por el auditor con vista a verificar, analizar y evaluar si las entidades cumplen con sus obligaciones fiscales, y comprobar si éstas son liquidadas y contabilizadas adecuada y oportunamente.

Utilizando como métodos generales el análisis y síntesis, así como la inducción y deducción para el uso e interpretación de las resoluciones, normas y procedimientos establecidos para la actividad tributaria empresarial, se explica  el objetivo general y finalidad del programa propuesto, sus limitaciones y alcance, así como las pruebas a realizar para la verificación de cada una de las obligaciones fiscales más importantes en las empresas pertenecientes al SIME, teniendo en cuenta el nivel de desconocimiento sobre éstas, las deficiencias detectadas y multas impuestas en los incumplimientos de las mismas. Además se muestran los resultados de su aplicación en una entidad objeto de análisis para el año 2011, con vista a evaluar la efectividad del programa, determinando las afectaciones económicas.

Luego se presentan las conclusiones con la valoración de la efectividad del programa propuesto, la importancia, factibilidad, y viabilidad de su aplicación, así como se recomiendan algunas especificidades para el uso, desarrollo y actualización del programa propuesto.

Finalmente se da a conocer la bibliografía utilizada en la investigación seguido de los anexos con consideraciones o explicaciones específicas, métodos de cálculos, cuestionario resumen para verificar las obligaciones fiscales, entre otros necesarios.

SUMMARY 

The titled work «Proposal of the Program for the verification or audit of the fiscal obligations in the entities of the Ministry of the Sidero-mechanics and recycle Industry (SIME)» has as objective to present the most important indications to have bill for the auditor to verify, to analyze and to evaluate if the entities fulfill their fiscal obligations, and to check if these are liquidated and counted appropriately.

Using as general methods the analysis and synthesis, as well as the induction and deduction for the use and interpretation of the resolutions, norms and established procedures for the managerial tributary activity, are explained the general objective and purpose of the proposed program, their limitations and reach, as well as the tests to carry out for the verification of each one of the most important fiscal obligations in the companies belonging to the SIME, keeping in mind the level of ignorance on these, the detected deficiencies and the fine imposed in the noncompliance  of the evens. The results of their application are also shown in an entity analysis object for the year 2011, with view to evaluate the effectiveness of the program, determining the economic affectations.

Then the conclusions are presented with the valuation of the effectiveness of the proposed program, the importance, feasibility, and viability of their application, as well as some specificities are recommended for the use, development and upgrade of the proposed program.

Finally it is given to know the bibliography used in the investigation followed by the annexes with considerations or specific explanations, methods of calculations, questionnaire summary to verify the fiscal obligations, among other necessary ones.

INTRODUCCIÓN

La revitalización de la política económica financiera en Cuba hace necesario incrementar el control del cumplimiento de las obligaciones fiscales en las entidades, con vista a disminuir las afectaciones al Estado y a las entidades en la medida en que se gane en conocimiento y disciplina fiscal, minimizando así las multas o recargos aplicados por errores, irregularidades y fraudes fiscales detectados.

De ahí que exista la necesidad por parte del estado y de cada organismo de un eficaz y eficiente control de estas obligaciones, ya no solo por parte de la Oficina Nacional de Administración Tributaria (ONAT), sino también por las Unidades de Auditoría Interna y los auditores internos de cada entidad, convirtiéndose éstos en unas de las principales fuentes de asesoría, supervisión y  vía de obtener información sobre el funcionamiento de la organización en este tema.

La auditoría fiscal efectuada por profesionales competentes de la propia organización va a lograr que las entidades pongan toda su atención y cooperación, debido a que desde este punto de vista la auditoría propone o tiene como objetivo apoyar a las empresas en el mejoramiento y desarrollo de sus operaciones, elevando el nivel de conocimientos de manera oportuna y preventiva, en este caso, sobre el sistema tributario, sin costo financiero alguno, alejándose un tanto de los objetivos que persiguen estos tipos de auditorías realizadas por un órgano fiscalizador como lo es la ONAT.

Por tanto la confección de un programa específico de auditoría o verificación fiscal y su aplicación por los auditores del Ministerio de la Industria Sidero – Mecánica (SIME) a sus entidades, conllevará  a un mejor control y evaluación del cumplimiento de estas obligaciones, su contabilización y presentación en los estados Financieros, además como consecuencias de los resultados obtenidos en la ejecución ayudará a identificar los posibles riesgos y/o manifestaciones negativas, y con esto poder fortalecer el Plan de Prevención de las entidades en cuanto a los errores, irregularidades y fraudes fiscales.

Antecedentes y estado actual del desarrollo de auditorías de las obligaciones fiscales en entidades del SIME.

En Cuba, la Oficina Nacional de Administración Tributaria, es la encargada del control y fiscalización de las obligaciones con el fisco, así mismo dicha institución tiene elaborado los programas o guías para auditar las distintas obligaciones, tributarias y no tributarias, a que están sujetas las personas jurídicas; no obstante dichas guías son para uso específico de la ONAT, las cuales van dirigidas explícitamente a los objetivos que persigue la misma, o sea, verificar si se ha cumplido con la cuantía y plazos correctos, y de no ser así imponer las multas o recargos correspondientes.

Estos programas elaborados por la ONAT no presentan indicaciones con el objetivo de evaluar si se han registrados adecuada y oportunamente las operaciones correspondientes a la fijación y pago de las obligaciones fiscales, además no están diseñados teniendo en cuenta las especificidades de las entidades del SIME en cuanto al sistema tributario, tendiendo a distorsionar la comprensión y adecuación para el SIME.

La Dirección de Supervisión y Auditoría del SIME no ha efectuado antes, como parte de sus acciones de control, auditorías con vista al examen del cumplimiento de las  cuantías y términos de pagos establecidos para las obligaciones con el fisco, tributarias y no tributarias, además de carecer de un programa específico para la realización de auditorías o verificaciones fiscales.

Actualmente en la Unidad Central de Auditoría Interna (UCAI) del SIME se utiliza para la verificación de algunos aspectos relacionados con las obligaciones fiscales de las entidades, los elementos o indicaciones que recoge la guía metodológica para la ejecución de auditorías financieras establecidas en la Resolución No. 026/2006 del extinto Ministerio de Auditoría y Control, el cual es insuficiente para un eficaz y eficiente control del cumplimiento de estas obligaciones.

Por tanto se hace necesario la elaboración de un programa específico para la ejecución de auditorías de las obligaciones fiscales en las entidades del SIME, con la finalidad de detectar posibles errores y/o evasiones fiscales  que se presenten en las empresas, y así se disminuirán las afectaciones al estado por este concepto además de las afectaciones económicas a la propia entidad debido a las multas y recargos impuestos por el no cumplimiento oportuno y adecuado de estas deudas.

Justificación del Trabajo

• Es de interés para el SIME ya que permitirá perfeccionar los mecanismos de control de las obligaciones fiscales tributarias y no tributarias existentes en sus entidades.
• A partir de los resultados obtenidos en la aplicación del Programa se fortalecerá el Plan de Prevención de las entidades en cuanto a los errores, irregularidades y fraudes fiscales.
• Se enriquecerán los conocimientos teóricos sobre las obligaciones fiscales y servirá de base para su aplicación por unidades de auditoría pertenecientes a otros organismos.
• El Programa propuesto podrá servir como complemento de la adecuación a la guía de autocontrol emitida por la Contraloría General de la República (CGR), en el tema del sistema tributario en las empresas del SIME, para así fortalecer los sistemas de control interno implementados.
• Tanto los auditores internos del sistema SIME como el personal de los departamentos contables han reconocido la carencia de conocimientos necesarios para un adecuado control interno de las obligaciones fiscales.

RESULTADOS

Consideraciones Preliminares.

Con vista a dar  respuesta al objetivo previamente establecido, se expondrán de forma clara y sintetizada las pruebas sustantivas y aspectos más importantes a verificar o revisar inherentes a las entidades del Ministerio de la Industria Sideromecánica, en el contexto concreto de las obligaciones fiscales fundamentales, mostrándose un cuestionario sintetizado para la verificación en Anexo 1, así como  la referencia de las principales resoluciones a consultar en Anexo 2, las obligaciones que recoge el programa son las siguientes:

1. Contribución a la Seguridad Social.
2. Impuesto por la Utilización de la Fuerza de Trabajo.
3. Contribución Especial a la Seguridad Social.
4. Impuesto sobre el Transporte Terrestre.
5. Impuesto sobre Utilidades.
6. Rendimiento sobre la Inversión Estatal.
7. Tasa por la Radiación de anuncios y propaganda comercial.
8. Depreciación de activos Fijos Tangibles.
9. Otras Obligaciones Fiscales.

Alcance y Limitaciones del Programa de Auditoría Fiscal Propuesto.

El programa de auditoría fiscal o de las obligaciones fiscales que se propone en el presente trabajo considera un alcance aplicable a las necesidades y objetivos propuesto por el auditor con la ejecución de la misma, pudiendo ser las operaciones contables y  el cumplimiento de estas obligaciones para un año fiscal determinado, aunque pudiera proceder para períodos mayores y menores según la intención del auditor y la orden de trabajo en cuestión, así como los casos en que el término de aporte del tributo u obligación en cuestión lo permita, teniendo en cuenta las legislaciones vigentes; no obstante el autor de la presente investigación desecha la posibilidad de aplicar el programa para intervalos de hechos económicos menores a un mes.

Desde otro punto de vista, aunque el programa presentado está confeccionado teniendo en cuenta las características tributarias de las entidades del SIME, el mismo puede ser aplicado en otros Organismos, debiéndose armonizar o adecuar los tipos impositivos y bases imponibles en los casos que así lo requieran.

Las limitaciones que presentan este programa propuesto de auditoría fiscal están relacionadas con los resultados teniendo en cuenta que ofrecen una seguridad razonable en la medida de la profundidad y rigor con que se aplique, además de los objetivos que se persigan al utilizarlo.

Es necesario destacar que este programa está diseñado para efectuar comprobaciones de períodos a partir del 2010, debido a que las Resoluciones vigentes en la actualidad y que se hacen referencia y parte integrante del programa, variaron aspectos sobre las obligaciones fiscales a partir del 2010 en cuanto a el tipo impositivo, término de pago, entre otros, por lo que de aplicarse el programa que se propone debe armonizarse o adecuarse a las resoluciones referentes al tema que estuvieron vigentes hasta el 2009.

Objetivo General del Programa de Auditoría de las Obligaciones Fiscales propuesto para entidades del SIME.

El objetivo general del programa que se propone consiste en presentar de forma simple los principales aspectos a comprobar y analizar por el auditor por cada tributo u obligación fiscal, con vista a evaluar su adecuado y oportuno cumplimiento, contabilización y presentación en los Estados Financieros.

El mismo presenta las finalidades siguientes:

• Proporcionar un plan metódico de cada fase del trabajo a ejecutarse.
• Facilitar la labor de revisión y supervisión del trabajo a desarrollar por los auditores.
• Ayuda a evitar la omisión de procedimientos necesarios para la revisión del cumplimiento de las obligaciones fiscales.
• Proporcionar las pruebas que demuestran el trabajo efectivamente realizado.
• Servir como guía de autocontrol para las entidades del SIME en el tema del Sistema Tributario.

Programa Propuesto para la ejecución de Auditorias de las obligaciones fiscales en entidades del SIME.

Aspectos a tener en cuenta para la etapa de la exploración.

Unos de los propósitos más importantes de esta etapa es obtener y revisar información propiedad de la empresa a fin de conocer y comprender el sistema de control interno, contable y administrativo de la misma, lo que nos conllevará a detallar los pasos necesarios para lograr minimizar el riesgo de detección, de tal forma que se pueda cumplir con las expectativas de la auditoría.

Como en toda auditoría es necesario investigar para obtener previamente las informaciones siguientes:

• Resolución de creación y objeto social de la entidad auditada.
• Estructura Organizativa de la entidad.
• Directivos y funcionarios vinculados con las distintas actividades y fecha en que tomaron posesión del cargo.
• Estados Financieros al cierre del período objeto de verificación.
• El presupuesto aprobado y su desagregación y distribución para el ejercicio fiscal a revisar.
• Expedientes de inmuebles de la entidad.
• Bancos con los cuales opera la entidad, nombres y números de las cuentas bancarias y firmas autorizadas.
• Plantilla aprobada y cubierta con los salarios establecidos para cada plaza.
• Resultados de las últimas acciones de control recibidas por la entidad, principales deficiencias y sus causas.
• Expedientes de altas y bajas de activos fijos tangibles, así como de faltantes, pérdidas y sobrantes de recursos.
• Investigar y evaluar el nivel de confiabilidad del sistema de control interno y contable implantado en la entidad, a partir de los procedimientos establecidos en el Manual de Procedimientos Contables y de Costos de la empresa, analizándose si:
  1. Están acorde con lo establecido en las Legislaciones vigentes y las Normas Cubanas de Información Financieras.
  2. Están en correspondencia con las características particulares de la entidad.

• Indagar si existe un Plan de Prevención de Riesgos y si el mismo se encuentra actualizado en correspondencia con las características y objetivos de la entidad, así como con los resultados de las últimas acciones de control recibidas.

Aspectos a verificar por cada tema.

Tema I: Contribución a la Seguridad Social, Impuesto por la Utilización de la Fuerza de Trabajo y Contribución Especial a la Seguridad Social.

Verificar que la entidad ha aportado al presupuesto del estado, dentro de los 10 primeros días hábiles de los meses siguientes a cada mes del período objeto de análisis, los importes por la contribución a la seguridad social, el impuesto por la utilización de la fuerza de trabajo, y en caso de encontrarse en perfeccionamiento empresarial la contribución especial a la seguridad social, utilizando los párrafos 081013; 061012 y 082013 respectivamente.

• Elaborar un papel de trabajo con las referencias de los pagos realizados al presupuesto del estado por concepto de aporte de la contribución a la seguridad social, Impuesto por la utilización de la fuerza de trabajo y la contribución especial a la seguridad social. El mismo deberá incluir como mínimo:

1. Número del comprobante de aporte,
2. Fecha de pago,
3. Código del epígrafe por el cual se efectuó el aporte,
4. Período que se liquida,
5. Importe pagado, y
6. Total de los importes pagados.

Confirmar en los Estados de Cuentas Bancarias de la entidad la veracidad de los importes pagados teniendo en cuenta el punto anterior, así como comprobar las contabilizaciones de los pagos efectuados.

Verificar (mediante cálculos) los importes a aportar en cada mes por concepto de la contribución a la seguridad social y el impuesto por utilización de la fuerza de trabajo, y compararlos con los importes pagados por la entidad, para ello debe confeccionarse un papel de trabajo que incluya como mínimo:

1. No de Nómina,
2. Período de pago,
3. Tipo de pago, (se deberán tomar solo las nóminas de salarios, se excluyen las nóminas por conceptos de pagos de estimulación a trabajadores, en efectivo o en especie, a partir de las utilidades obtenidas después de pagar el Impuesto sobre Utilidades, pago de garantías salariales de cualquier tipo, pago por interrupciones, licencia de maternidad, subsidios, vacaciones, entre otros no considerados como salarios),
4. Importe devengado, (este incluirá el total del salario devengado por los trabajadores, tales como: por hora o jornales, plus, condiciones adicionales, pagos por rendimiento del trabajo, antigüedad, entre otros considerados salarios),
5. Vacaciones acumuladas (formadas a partir del 9.09 % del salario devengado descrito anteriormente),
6. Cálculo de la contribución a la seguridad social (12.5 % de la suma del salario devengado y las vacaciones acumuladas),
7. Cálculo del impuesto por la utilización de la fuerza de trabajo (25 % de la sumatoria del salario devengado y las vacaciones acumuladas).

Verificar (mediante cálculos) los importes a aportar en cada mes por concepto de la Contribución Especial a la Seguridad Social y compararlos con los importes pagados por la entidad, para ello debe confeccionarse un papel de trabajo que incluya como mínimo:

1. No de Nómina,
2. Período de pago,
3. Tipo de pago (se deberán tomar solo las nóminas de salarios y vacaciones pagadas, se excluyen las nóminas por conceptos de seguridad social y las garantías salariales que se paguen a los trabajadores, siempre que su cantidad, sumada al salario fijo diario que reciban los trabajadores, resulte un monto inferior a la totalidad de los salarios que éstos devengasen con anterioridad a la aplicación de la nueva escala salarial aprobada, entre otros no considerados como salarios según nóminas),
4. Importe devengado (este incluirá el total del salarios devengado por los trabajadores, tales como: por hora o jornales, plus, condiciones adicionales, pagos por rendimiento del trabajo, antigüedad, entre otros considerados salarios; además el importe de las vacaciones pagadas según nóminas).
5. Cálculo de la Contribución Especial a la Seguridad Social, correspondiendo al 5 % del salario devengado según nóminas de salarios y vacaciones pagadas.

Comprobar en las nóminas que el salario neto a cobrar por los trabajadores no incluye el 5 por ciento correspondiente a la contribución especial a la seguridad social.

Verificar que solo se aporta la contribución especial a la seguridad social sobre la base de las vacaciones pagadas en las entidades en que se está aplicando la escala salarial correspondiente al perfeccionamiento empresarial por más de 11 meses. (Calcular los excesos pagados en caso de pagar importes por este concepto antes de cumplidos los 11 meses de comienzo de la aplicación de nuevo sistema de pago; así como el importe dejado de aportar al presupuesto en caso de no tener en cuenta las vacaciones pagadas para el cálculo de la contribución especial a la seguridad social estando aplicando el nuevo sistema de pago por más de 11 meses).

Analizar la cuenta obligaciones con el Presupuesto del Estado por estos conceptos con el objetivo de verificar que los créditos se corresponden con las acumulaciones a pagar, y los débitos con los pagos efectuados, investigando las causas y comprobantes de operaciones realizados para obtener información de la otra cuenta afectada.

• Verificar si los importes por estas obligaciones correspondientes al cierre del último mes del período analizado están debidamente contabilizados en la cuenta Obligaciones con el Presupuesto del Estado según el Balance General.

Comprobar en caso de efectuarse pagos en excesos o indebidos por estos conceptos que se ha realizado la debida reclamación y que está correctamente registrada dicha operación como Adeudos del Presupuesto del Estado, o en su defecto se ha realizado el cobro correspondiente.

En caso de que la entidad no haya realizado los pagos correspondientes por falta de disponibilidad u otro motivo, verificar que se ha solicitado y autorizado una prorroga por la oficina de la ONAT

Tema II: Impuesto sobre Transporte Terrestre.

Verificar que la entidad ha aportado al presupuesto del estado, dentro de los primeros 5 meses del período objeto de análisis, el impuesto sobre transporte terrestre, utilizando el párrafo 071062. Para este análisis se recomienda elaborar un papel de trabajo que contenga como mínimo:

1. Número del comprobante de aporte,
2. Fecha de pago,
3. Código del epígrafe por el cual se efectuó el aporte,
4. Período que se liquida, y
5. Importe pagado.

Confirmar en los Estados de Cuentas Bancarias de la entidad la veracidad de los importes pagados teniendo en cuenta el punto anterior.

Deberá efectuarse un conteo físico de los equipos de transporte con vista a determinar los vehículos de motor que posee actualmente la entidad, si todos están debidamente contabilizados, confrontar los datos con los reportes del Registro de Vehículos o Tractores para confirmar su legitimidad y que todos están oportunamente inscritos en el registro de contribuyentes (dentro de los 30 días naturales de su adquisición como propietario o poseedor).

Verificar el cálculo del importe a pagar anualmente por concepto de impuesto sobre transporte y compararlo con el monto aportado por dicho concepto, para ello deberá elaborase un papel de trabajo que contenga:

1. de Inventario del Vehículo (incluyendo los no inscritos en el Registro correspondiente habiendo transcurrido el periodo de 30 días naturales de su adquisición)
2. Chapa del vehículo,
3. Descripción y marca del vehículo, (se excluyen del pago de este impuesto los vehículos de motor no autorizados a circular por sí mismo en la vía tales como: Cilindros o Aplanadoras, Moto niveladoras, Buldozer con esteras, Montacargas Grúas fijas y cualesquiera otros para los cuales no se expida conforme a lo legalmente establecido la Licencia de Circulación),
4. Clasificación del vehículo según Resolución No. 355/03 del Ministerio de Finanzas y Precios (MFP),
5. Importe a pagar del vehículo como impuesto sobre transporte terrestre teniendo en cuenta la Resolución No. 355/03 del MFP y la Instrucción No. 8/02 del MFP.
6. Importe total del impuesto sobre transporte terrestre,
7. Total Pagado al Presupuesto del Estado por concepto de Impuesto sobre Transporte Terrestre.
8. Exceso pagado o importe pendiente por pagar al Presupuesto (diferencia entre los dos puntos anteriores).

Comprobar que se han contabilizado los pagos efectuados, siendo registrado a gastos el importe correspondiente a los meses del año ya transcurridos en el momento del pago, y el monto correspondiente a los restantes meses se contabilizó como gastos diferidos, y estos a la vez se amortizan adecuadamente.

Comprobar en caso de efectuarse pagos en exceso o indebidos por estos conceptos que se ha realizado la debida reclamación y que está correctamente registrada dicha operación como Adeudos del Presupuesto del Estado, o en su defecto se ha realizado el cobro correspondiente.

Aclaraciones:

• Cuando la propiedad o posesión del vehículo se adquiera con  posterioridad al período voluntario de pago (dentro de los 5 primeros meses del año), deberán inscribirse en el Registro de Contribuyentes y abonar la parte proporcional correspondiente a los meses del año que faltaren por decursar, dentro de los términos siguientes:

1. para los vehículos de motor, dentro de los 30 días hábiles siguientes a la fecha en que causen alta en el Registro de Vehículos o en el Registro de Tractores, según proceda; y
2. para los vehículos de tracción animal, dentro de los 30 días hábiles siguientes a la fecha en que se adquiera la propiedad o posesión, según conste en documento legal que lo acredite.

• Se está obligado de informar y acreditar ante el Registro de Contribuyentes, los cambios o modificaciones que se introduzcan en los vehículos que impliquen una alteración  de los datos consignados en su inscripción y consecuentemente, de la cuantía del impuesto a pagar, dentro de los 10 días hábiles siguientes a la fecha en que efectúen los citados cambios, en el caso de los vehículos de tracción animal,  y a la fecha en que  sea expedida la licencia de circulación actualizada por el Registro de Vehículos o la licencia de operación actualizada por el Registro de Tractores, en el caso de los vehículos de motor.

Asimismo, deberán informar y acreditar la baja de los vehículos dentro de los 10 días hábiles siguientes a la fecha en que esta se produzca, verificándose que si aun no se ha efectuado el pago correspondiente, éste se realice proporcionalmente hasta la fecha que causó baja del Registro Legal.

Cuando sea autorizado el cambio de tonelaje de un vehículo de motor de clase “B”, el pago de este impuesto se efectuará  en los términos que a continuación se establecen:

1. si la actualización de la inscripción en el Registro de Contribuyentes se produce dentro del período voluntario de pago, se abonará el año completo por el nuevo tonelaje autorizado;
2. si la actualización de la inscripción en el Registro de Contribuyentes se produce una vez vencido el período voluntario de pago, se abonará dentro de los 30 días hábiles siguientes a esta inscripción, la parte correspondiente a los meses que faltaren por decursar, según el tipo previsto para el nuevo tonelaje del vehículo.

Tema III: Impuesto sobre Utilidades.

Para el desarrollo de este tema se necesitan investigar algunas cuestiones previamente con vista a obtener un resultado lo más razonable posible, por lo que se recomienda, dentro de la etapa exploratoria, efectuar las investigaciones siguientes:

• Buscar, en el expediente de acciones de control, las últimas auditorías realizadas a la entidad dentro del año fiscal que se comprueba, y los resultados obtenidos en las mismas, con vista a determinar si los ajustes correspondientes a las deficiencias detectadas fueron debidamente realizados, además de obtener los importes pagados por concepto de recargos, multas y otras sanciones administrativas que constituyen gastos no deducibles según las resoluciones vigentes.
• Solicitar y revisar los análisis económicos de los Estados Financieros, Planes y Presupuesto Aprobado del período a auditar, los cuales, en muchas ocasiones brindan una información detallada de los factores objetivos y subjetivos que influyeron en los resultados de la entidad, y ayudará a tomar decisiones de hacia cuales cuentas de gastos e ingresos debe dirigirse la comprobación con más profundidad.
• Investigar, mediante entrevista u otras técnicas aplicadas al personal de contabilidad y otras áreas escogidas sobre el sistema de control interno inherente a los subsistemas de ingresos y costos y gastos, con el objetivo de evaluar si están en correspondencia con las Normas Cubanas de Información Financiera y demás Resoluciones Vigentes. Es importante en este punto revisar además el Manual de Contabilidad y de Costos de la entidad.

Ejecución de la Revisión del tema:

Revisar por muestras las cuentas del Estado de Resultados con el fin de determinar si existe un adecuado uso y contenido de las cuentas según lo establecido en las Resoluciones Vigentes (hasta el cierre de 2011 la No. 9/2007 del MFP, a partir del 2012 a la No.400/2011 del MFP), de detectarse deficiencias que inciden en la variación del Resultado que muestra la empresa, efectuar el Estado Financiero Ajustado al cierre del período que se comprueba.

Verificar por muestras que las tasas de depreciación aplicadas a los Activos Fijos Tangibles no exceden las establecidas en la Resolución Vigente (en la actualidad la No. 379/03 del MFP).

Determinar para el período económico auditado los gastos que se consideran no deducibles, según la Resolución No. 379/03 del MFP.

Verificar en caso de que la entidad haya obtenido utilidades imponibles o fiscales se ha aportado al presupuesto del estado mediante la Declaración Jurada Impuesto sobre Utilidad, dentro de los 3 meses siguientes al cierre del ejercicio fiscal objeto de revisión, el impuesto sobre utilidades. Constatar que se ha utilizado el párrafo 040010, 040011 ó 040012.

Comprobar que dentro de los 15 días siguientes al cierre de los 3 primeros trimestres se ha efectuado el pago a cuenta de utilidades por concepto del impuesto sobre utilidades, así como se han contabilizado oportuna y adecuadamente los pagos realizados, para ello se elaborará un papel de trabajo que contenga como mínimo:

1. Número del comprobante de aporte a la ONAT,
2. Fecha de pago,
3. Código del epígrafe por el cual se efectuó el aporte,
4. Período que se liquida,
5. Importe pagado,
6. de comprobante de operaciones de la contabilización y fecha, así como
7. Total de los importes pagados.

Confirmar en los Estados de Cuentas Bancarias de la entidad la veracidad de los importes pagados teniendo en cuenta el punto anterior.

Verificar (mediante cálculos) que los importes pagados a cuenta de utilidades son los correctos y que los mismos se han efectuado cuando la entidad ha obtenido utilidades, para ello debe utilizarse el siguiente análisis:

Tabla 2. Método para calcular el impuesto sobre utilidades trimestralmente.

Detalle de las operaciones		Importe
	Utilidad Real Contable (al cierre del trimestre en cuestión)	xxx.xx
–	Reservas para Pérdidas y Contingencias (corresponde al 5 % de la utilidad real contable de no exceder el límite del 5 % de la Inversión estatal)	xxx.xx
+	Gastos no deducibles (describir por concepto e importe teniendo en cuenta la Resolución No. 379/03 del MFP y los Estados Financieros emitidos)	xxx.xx
	Utilidad Fiscal o Imponible	xxx.xx
	Impuesto sobre utilidades a pagar hasta el cierre en cuestión (corresponde al 35 % de la utilidad fiscal o imponible)	xxx.xx
	Nota: para el segundo y tercer trimestres del año revisado agregar lo siguiente:
–	Pagos a cuenta de utilidades efectuados por concepto de impuesto sobre utilidades.	xxx.xx
	Importe a pagar como pago a cuenta de utilidades por impuesto s/ utilidades para el segundo o tercer trimestre	xxx.xx

Comprobar que en caso de no haberse realizado el pago a cuenta de utilidades correspondiente dentro del término establecido si se ha solicitado un aplazamiento a la oficina de la ONAT municipal a la cual pertenece la entidad, y la misma a sido aceptada.

Verificar que al cierre del ejercicio económico la empresa muestra en sus Estados Financieros el importe pendiente de liquidar al Estado en la cuenta Obligaciones con el Presupuesto del Estado, o en caso de que los pagos a cuenta de utilidades realizados trimestralmente sean superiores al impuesto sobre utilidades calculado al cierre del ejercicio fiscal, debe estar contabilizado en la cuenta Adeudos con el Presupuesto del Estado el exceso pagado y verificar que se ha efectuado oportuna y adecuadamente la reclamación correspondiente, y esta ha sido aceptada, o en su defecto se ha realizado el cobro debido. Comprobar el envejecimiento del adeudo con el presupuesto del estado en caso de proceder.

Verificar el impuesto sobre utilidades calculado por la entidad al cierre del ejercicio fiscal, compararlos con los datos del modelo: Declaración Jurada Impuesto sobre Utilidades, y con los comprobantes de operaciones efectuados por la empresa al respecto, para ello utilizar la siguiente estructura de cálculo:

Tabla 3. Método para calcular el impuesto sobre utilidades trimestralmente.

Detalle de las operaciones		Importe
	Utilidad Real Contable al cierre del ejercicio fiscal en cuestión	xxx.xx
–	Reservas para Pérdidas y Contingencias (corresponde al 5 % de la utilidad real contable de no exceder el límite del 5 % de la Inversión Estatal)	xxx.xx
–	Proporción a resarcir de la pérdida fiscal de años anteriores teniendo en cuenta la Resolución No. 379/03 del MFP y 113/10 del MFP)	xxx.xx
+	Gastos no deducibles (describir por concepto e importe teniendo en cuenta la Resolución No. 379/03 del MFP y los Estados Financieros)	xxx.xx
	Utilidad Fiscal o Imponible	xxx.xx
	Impuesto sobre utilidades a pagar hasta el cierre en cuestión (corresponde al 35 % de la utilidad fiscal o imponible)	xxx.xx
–	Pagos a cuenta de utilidades efectuados por concepto de impuesto sobre utilidades.	xxx.xx
	Importe a liquidar al cierre del ejercicio fiscal como por impuesto s/ utilidades en caso de ser positivo el resultado o exceso pagado de ser negativo.	xxx.xx

Comprobar que se ha contabilizado correctamente la acumulación de la Reserva para Pérdida y Contingencia en caso de obtenerse utilidades al cierre del ejercicio económico. Analizar las operaciones registradas en el período revisado y determinar si están acordes con lo establecido al respecto en las Resoluciones No. 49/05 del MFP y No. 113/10 del MFP.

En caso de obtenerse Pérdida Contable al cierre del ejercicio económico (fiscal), verificar que se han utilizado principalmente las reservas para pérdidas y contingencias acumuladas para resarcir la misma en caso de existir, además comprobar que la parte no resarcida se encuentra debidamente registrada en la cuenta Pérdida.

En caso de que la entidad haya utilizado las reservas para pérdidas y contingencias en el año anterior, comprobar que se ha acumulado un 5 % adicional siempre que no exceda el límite establecido.

En caso de haberse realizado pagos indebidos o en excesos, comprobar que se ha realizado la reclamación correspondiente y se ha contabilizado adecuada y oportunamente el importe referido en la cuenta Adeudos del Presupuesto del Estado, o en su defecto se ha realizado el cobro del adeudo. Verificar y evaluar el envejecimiento del adeudo en caso de no haberse cobrado.

Tema IV: Rendimiento de la Inversión Estatal.

Por sus características, el tema del Rendimiento de la Inversión Estatal debe ser auditado conjuntamente con el Impuesto sobre Utilidades, pues la fuente para el pago del mismo lo constituye la utilidad contable, en dependencia del período revisado, que resta después del pago del Impuesto sobre Utilidades.

Aspectos a Comprobar del Rendimiento de la Inversión Estatal:

1. Verificar en caso de que la entidad haya obtenido utilidades imponibles o fiscales se ha aportado al presupuesto del estado, por los párrafos 110010, 110011 ó 110012, mediante la Declaración Jurada de Ingresos No Tributarios, dentro de los 6 meses siguientes al cierre del ejercicio fiscal objeto de revisión, el rendimiento de la inversión estatal.
2. Comprobar que dentro de los 15 días siguientes al cierre de los 3 primeros trimestres se ha efectuado pago a cuenta de utilidades por concepto del rendimiento de la inversión estatal, así como se ha contabilizado oportuna y adecuadamente los pagos realizados, para ello se elaborará un papel de trabajo que contenga como mínimo:

1. Número del comprobante de aporte a la ONAT,
2. Fecha de pago,
3. Código del epígrafe por el cual se efectuó el aporte,
4. Período que se liquida,
5. Importe pagado,
6. de comprobante de operaciones de la contabilización y fecha, así como
7. Total de los importes pagados.

Confirmar en los Estados de Cuentas Bancarias de la entidad la veracidad de los importes pagados teniendo en cuenta el punto anterior.

Verificar (mediante cálculos) que los importes pagados a cuenta de utilidades son los correctos y que los mismos se han efectuado cuando la entidad ha obtenido utilidades, así como los importes se corresponden con el 70 por ciento de la utilidad real contable después de impuesto según estructura de cálculo descrita en el punto No. 7 del tema del Impuesto sobre utilidades.

Comprobar que en caso de no haberse realizado el pago a cuenta de utilidades correspondiente dentro del término establecido se ha solicitado un aplazamiento a la oficina de la ONAT municipal a la cual pertenece la entidad, y la misma ha sido aceptada.

Verificar que al cierre del ejercicio económico, la empresa muestra en sus Estados Financieros el importe pendiente de liquidar al Estado en la cuenta Obligaciones con el Presupuesto del Estado, o en caso de que los pagos a cuenta de utilidades realizados trimestralmente sean superiores al rendimiento de la inversión estatal calculado al cierre del ejercicio fiscal, debe estar contabilizado en la cuenta Adeudos con el Presupuesto del Estado el exceso pagado, y verificar que se ha efectuado oportuna y adecuadamente la reclamación correspondiente, siendo aceptada, o en su defecto se ha realizado el cobro o compensación debida. Comprobar el envejecimiento del adeudo con el presupuesto del estado en caso de proceder.

Verificar el rendimiento de la inversión estatal calculado por la entidad al cierre del ejercicio fiscal, compararlos con los datos del modelo: Declaración Jurada de Ingresos No Tributarios, y con los comprobantes de operaciones efectuados por la empresa al respecto, para ello utilizar la siguiente estructura de cálculo:

Tabla 4. Método para calcular el Rendimiento de la Inversión Estatal.

Detalle de las Operaciones		Importe
	Utilidad después de Impuesto (teniendo en cuenta la estructura de cálculo descrita en el punto No.10 del tema del Impuesto sobre Utilidades)	xxxx.xx
–	Reservas Voluntarias autorizadas a crear por el MFP a partir de la utilidad después de impuesto.	xxx.xx
	Rendimiento de la Inversión Estatal correspondiente al año fiscal	xxxx.xx
–	Pagos a cuenta de utilidades realizados por rendimiento de la inversión estatal	xxxx.xx
	Importe a liquidar al cierre del ejercicio fiscal como por Rendimiento de la Inversión Estatal en caso de ser positivo el resultado, o exceso pagado de ser negativo.	xxxx.xx

En caso de haberse realizado pagos indebido o en exceso, comprobar que se ha realizado la reclamación correspondiente y se ha contabilizado adecuada y oportunamente el importe referido en la cuenta Adeudos del Presupuesto del Estado, o en su defecto se ha realizado el cobro del adeudo. Verificar y evaluar el envejecimiento del adeudo en caso de no haberse cobrado.

Tema V: Tasas por la Radiación de Anuncios y Propaganda Comercial.

1. Solicitar al departamento de contabilidad:

• Certificaciones de medición emitidas por las Direcciones Municipales de Planificación Física por cada uno de los soportes publicitarios que posea la entidad auditada.
• Modelos de aporte al Presupuesto Estatal por concepto de Tasa por la Radicación de Anuncios y Propaganda Comercial.
• Relación de unidades que posea la entidad y de éstas en cuales se efectúa actividad comercial, confrontar esta información con los inmuebles declarados según submayor de Activos Fijos Tangibles de este tipo.

2. Verificar que la entidad ha aportado al Presupuesto del Estado, dentro de los primeros 15 días naturales de los correspondientes trimestres del período objeto de análisis, los importes de la Tasa por la Radiación y propaganda Comercial, utilizando el párrafo 091012.
3. Confirmar en los Estados de Cuentas Bancarias de la entidad la veracidad de los importes pagados teniendo en cuenta el punto anterior, y que el mismo se ha realizado en pesos cubanos convertibles.
4. Verificar que los importes pagados se han contabilizados, registrándose a gastos según corresponda la parte del primer en caso de pagarse dentro del término establecido, o la parte correspondiente a los meses transcurridos, y el resto se ha contabilizado como Gastos Diferidos a Corto Plazo, siendo amortizado debidamente por los meses siguientes.
5. Pasar inspección ocular a cada una de las unidades que conforman la entidad auditada con el objetivo de descubrir soportes publicitarios no declarados y a la vez comprobar las mediciones hechas por la Dirección Municipal de Planificación Física.
6. Confirmar la razonabilidad de los importes pagados efectuando el cálculo atendiendo a lo legislado para este tema y los soportes y/o anuncios constatados físicamente, teniendo en cuenta lo establecido al respecto, siendo en la actualidad la Resolución 241/02 del MFP.

Tema VI: Depreciación de Activos Fijos Tangibles.

Verificar que la entidad ha aportado al presupuesto del estado, dentro de los primeros 15 días siguientes a cada mes del período objeto de análisis, los importes del 100 % de la depreciación de activos fijos tangibles, o el por ciento correspondiente, en caso de haberse autorizado por el MFP la creación de provisiones para inversiones a partir de la depreciación de activos fijos tangibles como se establece en la Resolución No. 113/10 del MFP.

• Elaborar un papel de trabajo con las referencias de los pagos realizados por concepto de la depreciación de activos fijos tangibles, el cual deberá contener como mínimo los datos siguientes:

1. Número del comprobante de aporte a la ONAT,
2. Fecha de pago,
3. Código del epígrafe por el cual se efectuó el aporte,
4. Período que se liquida,
5. Importe pagado,
6. de comprobante de operaciones de la contabilización y fecha, así como

Total de los importes pagados.

Confirmar en los Estados de Cuentas Bancarias de la entidad la veracidad de los importes pagados teniendo en cuenta el punto anterior.

Efectuar un análisis de la cuenta Activos Fijos Tangibles dentro del período auditado teniendo en cuenta los movimientos y hechos económicos relacionados con compras, altas, bajas o ventas de estos bienes, con vista a determinar si existen algunas operaciones no registradas y reflejadas en los Estados Financieros presentados por la entidad.

Investigar en el Manual de Contabilidad de la entidad los procedimientos de los activos fijos tangibles y la depreciación, con vista a obtener información de algunas cuestiones importantes, como por ejemplo: el método que utiliza la entidad para depreciar los activos del grupo de muebles y otros objetos, teniendo en cuenta que estos pueden depreciar mensual o al final de su vida útil según se esté establecido en la entidad teniendo en cuenta el nivel de gastos considerables o no, que representen los activos clasificados en este grupo y su incidencia en los resultados.

Teniendo en cuenta los datos del Registro de Depreciación de activos Fijos Tangibles, verificar por muestra que los Activos Fijos Tangibles están debidamente clasificados dentro de los grupos correspondientes, en casos de existir errores confeccionar un papel de trabajo para ajustar este detalle.

Comprobar que la depreciación reflejada en el Registro de Depreciación está calculada sobre la base de las tasas aprobadas por el organismo superior para cada grupo y activo, y estas a su vez están dentro de los límites establecidos en las Legislaciones vigentes (en la actualidad no deben exceder el límite máximo establecido en la Resolución No. 379/03 del MFP).

Confeccionar un papel de trabajo con el detalle de los importes depreciados en exceso por aplicar tasas superiores a las establecidas o seguir depreciando por encima de su valor de adquisición o en libros, así como los montos dejados de considerar como depreciación, dentro de los que se pueden encontrar los correspondientes a los activos fijos tangibles puesto en explotación y no contabilizada esta operación, así como activos no depreciados sin estar autorizado por el Ministro del SIME y notificado a la Dirección de Provincial de la ONAT, según se establece en la resolución No. 45/90 del Comité Estatal de Finanzas.

Comprobar que se han contabilizado oportuna y adecuadamente los gastos por concepto de la depreciación de Activos Fijos Tangibles, así como su la acumulación de las provisiones para inversiones de estar autorizadas por el MFP y la correspondiente obligación al Presupuesto del Estado.

Comprobar que no se registran obligaciones con el Presupuesto del Estado ni se han pagado a esta instancia los importes relacionados con la amortización de los Activos Fijos Intangibles existentes en la entidad.

Verificar que se ha contabilizado la obligación al Presupuesto del Estado por el valor no depreciado de activos fijos tangibles dados de baja antes del final de su vida útil por obsolescencia o rotura, y se ha efectuado el pago correspondiente dentro de los 15 días siguientes a los meses en que se produjo la baja.

En caso de efectuarse ventas de Activos Fijos Tangibles por un importe menor que el valor no depreciado, verificar que esta diferencia (valor no depreciado menos precio de venta) se ha registrado a Gastos por Pérdida y se ha aumentado por este concepto la cuenta Provisiones para Inversiones, en caso de que la venta estuviese planificada o aprobada por el Ministerio de Económica y Planificación, y a su vez esté autorizada la creación de provisiones mediante esta fuente, de lo contrario la diferencia en cuestión al igual que el importe a cobrar debe estar fijado como obligación al Presupuesto del Estado, o en su defecto pagado al mismo si ha transcurrido los 15 días siguientes a al cobro efectuado.

En caso de efectuarse ventas de Activos Fijos Tangibles por importe mayor que el valor no depreciado, verificar que el valor no depreciado se ha registrado como Provisiones para Inversiones, en caso de que la venta estuviese planificada o aprobada por el Ministerio de Económica y Planificación por el valor en libros, y a su vez esté autorizada la creación de provisiones mediante esta fuente, y la diferencia en exceso tratarla como Ingreso Financiero; de no estar planificada la venta o no estar aprobada la creación de provisiones a través de esta fuente, se deberá registrar el importe total de la venta como Obligaciones al Presupuesto del Estado y efectuarse el aporte correspondiente.

En los casos de realizarse bajas por faltantes de Activos Fijos Tangibles, verificar que se ha contabilizado la obligación al Presupuesto del Estado por el valor no depreciado y se ha efectuado el pago correspondiente de haber transcurrido los 15 días siguientes a la cancelación del faltante según los procedimientos establecidos en la Resolución No. 20/2009 del MFP, y la No. 122/09 del SIME.

Tema VIII: Otras Verificaciones de Posibles Obligaciones Fiscales.

Verificar que los salarios no reclamados en más de 180 días se han aportado al Presupuesto del Estado mediante el párrafo 106040, o están contabilizados en la cuenta Obligaciones con el Presupuesto del Estado en caso de no exceder el término para ser aportado después de cesar la obligación con el trabajador.

En las entidades del SIME depositarias de Equipos de la Reserva Estatal, comprobar que se ha aportado al Presupuesto del Estado mediante el párrafo 121040 “Liberación o Venta de Inventarios Estatales”, los ingresos recibidos por la venta de los equipos, dentro de los 60 días naturales a la emisión de la factura, teniendo en cuenta que dichas entidades deberán exigir el pago a los clientes en un término no mayor de 30 días siguientes a la factura.

• Confirmar el los Estados de Cuentas bancarias de la entidad la legitimidad de los pagos aportados al presupuesto del estado por los conceptos descritos en el párrafo anterior.
• Solicitar el Modelo de la Información emitida por el SIME del resumen de estas operaciones y compararlo con los importes aportados, confirmándose su legitimidad por muestras con las facturas emitidas por la entidad en el período auditado. Comprobar en cada caso la aprobación para efectuar la venta, y a juicio del auditor seleccionar una muestra con vista a realizar confirmaciones con los clientes.
• Comprobar si el precio de las ventas realizadas están en correspondencia con lo establecido en el Anexo No. 1 de la Resolución No. 173/2007 del MFP.

Nota: Entre las empresas depositarias de Equipos de la Reserva Estatal están las siguientes:

• Empresa de Atención a Equipos (EMAE).
• Empresa Central de Abastecimiento y Venta de Equipos de Transporte Pesado y sus Piezas (TRANSIMPORT).
• Empresa Central de Abastecimiento y Venta de Equipos Agrícolas y sus Piezas (TRACTOIMPORT).
• Empresa Central de Abastecimiento y Venta de Equipos de la Construcción y sus Piezas (CONSTRUIMPORT).

Comprobar que se han aportado al presupuesto del estado mediante la Declaración Jurada de Ingresos No Tributarios, todas las obligaciones descritas en la Resolución No. 113/10 del MFP y no se tratan en los temas anteriores, como son:

• Los importes de la amortización de gastos diferidos a largo plazo provenientes de inversiones en explotación, que se autorizó retener en las Provisiones para financiar inversiones aprobadas y que no fueron utilizados, y
• Las reservas voluntarias autorizadas a crear a partir de las utilidades después de Impuesto que no fueron empleadas en los destinos previstos.

Determinar y cuantificar el valor de la afectación económica al estado constituido por los importes dejados de aportar al presupuesto del estado.

Determinar y cuantificar el valor de la afectación económica a la entidad constituida por:

1. Las multas y recargos aplicados a la entidad por incumplimientos de las obligaciones fiscales.
2. La no acumulación de reservas para pérdidas y contingencias cuando proceda, o el monto dejado de crear o acumular por aplicar un porcentaje menor de lo posible cuando no se exceda del límite establecido.
3. Pagos a la ONAT indebidos o en exceso sin ser reclamados.
4. Otras no descritas anteriormente.

Cuantificar el riego máximo de afectación económica al cual está expuesta la entidad, determinado por los importes máximos posibles a aplicar a la empresa como sanciones, recargos u otras penalidades aplicables por el incumplimiento de las obligaciones fiscales,  teniendo en cuenta los hallazgos y resultados obtenidos en las comprobaciones efectuadas. Para ello utilizar la metodología descrita en el Anexo 3.

Evaluar la efectividad del Plan de Prevención de la entidad a partir de los hallazgos detectados.

3.3  Análisis de los resultados de la aplicación del Programa propuesto.

Como forma de validación y prueba de la Propuesta del Programa para la verificación de las obligaciones fiscales en entidades del SIME el mismo fue aplicado en una empresa, perteneciente a la provincia Santiago de Cuba, la cual no se encuentra en perfeccionamiento empresarial, pero que se ha decidido preservar su identidad, teniendo en cuenta que la misma no fue verificada en este aspecto por la ONAT en el periodo de enero 2010 hasta diciembre 2011.

La obligación escogida fue el impuesto sobre utilidades atendiendo a que es este tributo en el que más se detectan incumplimientos o deficiencias así como se imponen mayores sanciones por parte de la Administración Tributaria, siendo revisado el periodo correspondiente al año 2011, realizándose las comprobaciones entre el 16 y 20 de enero de 2012, teniendo como resultante lo siguiente:

Se pudo aplicar íntegramente sin limitaciones el programa propuesto para el tema del Impuesto sobre Utilidades, puesto que las informaciones y documentos solicitados no requieren de costo material ni de tiempo prolongado.

En la etapa exploratoria se comprobó que en las acciones de control efectuadas en 2011 entre enero y abril, se detectaron deficiencias y errores contables que fueron corregidos totalmente al cierre de julio. Se constató además que la entidad cuenta con el Manual de Contabilidad actualizado acorde con las regulaciones vigentes, pero en el Plan de Prevención de Riesgos no están definidas las posibles manifestaciones referentes al incumplimiento de las obligaciones fiscales, ni se han previsto las medidas para minimizar su ocurrencia.

Se verificó que la entidad no presenta pérdidas de años anteriores pendiente de resarcir así como no se  realizaron pagos en exceso al presupuesto del estado en el 2011.

Se analizaron por muestras (no menores del 10 por ciento) las cuentas del Estado de Resultados, en lo que se detectaron varios errores contables que influyeron en la variación de la utilidad real contable y cuentas de los Estados Financieros que muestra la empresa al cierre de diciembre de 2011, siendo los siguientes:

• No se registró la devolución de una venta efectuada dentro del año 2011.
• Se registraron gastos financieros de más, por error al ajustar al cierre de 2011 las provisiones para cuentas incobrables, realizándose este hecho contable en exceso.
• Las Reservas para Pérdidas y Contingencias exceden al 31/12/11 el importe del límite establecido del 5 por ciento del Saldo de la Inversión Estatal.
• Se contabilizaron indebidamente importes como gastos del período 2011, debiendo ser Gastos de Años Anteriores por corresponder a gastos de dietas liquidadas en diciembre 2010.

Se verificó que las tasas de depreciación se aplican adecuadamente según lo establecido en la Resolución No. 379/03 del MFP.

En el análisis de la distribución de las utilidades efectuadas por la entidad al cierre de diciembre de 2011, se detectó que la entidad no tuvo en cuenta los gastos no deducibles del cálculo del impuesto sobre utilidades, los que se detallan a continuación:

• Importe de multas impuestas por la sucursal bancaria 8153 de BANDEC por la emisión de cheques con errores.
• Importe de gastos de seguridad social a corto plazo que exceden el por ciento establecido.
• Importes de gastos por faltantes.
• Los gastos del año 2010 que fueron incorrectamente registrados en el 2011 como Gastos Generales y de Administración.

La entidad no realiza los pagos a cuenta de utilidades por concepto del impuesto sobre utilidades, violando lo establecido al respecto en la Resolución No. 379/03 del MFP.

Teniendo en cuenta lo anteriormente expuesto se determinó que la entidad ha dejado de registrar como obligación al presupuesto del estado por concepto del impuesto sobre utilidades un importe ascendente a 10 001.25 CUP (Ver análisis en Anexo 4), lo que traería como consecuencia, de efectuarse el pago por el monto erróneamente fijado por la entidad en sus libros al cierre de diciembre, la imputación de una multa de hasta el 50 por ciento del monto en cuestión, pudiendo ascender a 5 000.63 CUP,  y un recargo por mora que podrá oscilar de 500.00 CUP hasta 5 000.63 CUP en dependencia del tiempo que se incurriera en el impago, constituyendo ambas sanciones afectaciones económicas a la empresa, además de constituir el importe dejado de aportar a la ONAT una afectación al estado.

Después de aplicado el programa fueron informado los resultados a la dirección y el departamento contable para que realizaran los ajustes correspondientes dentro del mes de enero, con vista a realizar correctamente el pago del impuesto sobre utilidades según el término establecido, existiendo la posibilidad de retener esta obligación hasta marzo de 2010, así mismo se recomendó la elaboración del plan de prevención de los riesgos fiscales teniendo en cuenta los resultados de la comprobación realizada, así como se  tomaran las medidas preventivas para minimizar las ocurrencias de los errores detectados.

CONCLUSIONES

• El programa de auditoría propuesto para la verificación de las obligaciones fiscales es de necesaria aplicación por los auditores internos, así como contribuye al eficiente control del sistema tributario de las entidades pertenecientes a la industria sideromecánica.
• El riesgo de afectación económica a las entidades y al estado disminuirá en la medida que los auditores, supervisores y económicos de las entidades seamos capaces de aplicar técnicas y procedimientos (programas de auditorías) adecuados para un control eficiente del cumplimiento de las obligaciones al fisco.
• A partir de los resultados de la aplicación del programa que se propone en esta investigación, se actualizarán los puntos vulnerables, posibles manifestaciones y las medidas a adoptar previamente con vista a disminuir los riesgos, y con ello las afectaciones económicas a las entidades y el estado como consecuencia del incumplimiento, intencional o no, de las obligaciones fiscales.
• El estudio de esta investigación contribuye a elevar el conocimiento sobre el aspecto tributario en el sector estatal, especialmente en el SIME, además sirve como método o vía de consulta y capacitación en el tema de los tributos al fisco.
• El adecuado cumplimiento de las obligaciones fiscales tiene gran importancia, ya que constituye la fuente fundamental de los ingresos fiscales para el sometimiento de los gastos sociales, de ahí se desprende la gran necesidad de extender el control de estas por parte de los auditores internos con vista a prevenir y minimizar los errores e incumplimientos por este concepto.

RECOMENDACIONES

• Implementar y aplicar de forma sistemática el programa de auditoría de las obligaciones fiscales que se propone, por la UCAI, las UAI y auditores internos del SIME, además por las direcciones de las entidades como parte de la adecuación de la guía de autocontrol emitida por la Contraloría General de la República para el control del Sistema tributario.
• Adecuar a cada entidad y circunstancias, los aspectos que recoge el programa propuesto con vista a seleccionar eficientemente las verificaciones a realizar así como agregar otras que se estimen conveniente por el auditor o actuante.
• Seguir y mantener el estudio de las legislaciones y su actualización con el objetivo de aplicar las técnicas y procedimientos recogidos en el programa presentado acorde a las resoluciones y normativas contables vigentes.
• La UCAI, las UAI, auditores internos de las empresas y los departamentos económicos financieros deben buscar otras vías y métodos de capacitación sobre el sistema tributario, teniendo en cuenta que en la actualidad es insuficiente.
• Las entidades deben actualizar su Plan de Prevención a partir de los resultados obtenidos en la aplicación de programa de auditoría fiscal, con el objetivo de minimizar los riesgos posibles.

REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS

• Enciclopedia de la auditoría. Edición española Océano. Grupo Editorial S.A.
• Gómez Rondón, Francisco. Auditoría, 1er Semestre. Ediciones Fragor.
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• Instrucción 8. “Procedimiento de pago del impuesto sobre el transporte terrestre”. 2002.
• Resolución 116. “Reglamento de la contribución a la Seguridad Social”. 2002.
• Resolución 240. “Regulaciones para la aplicación del Impuesto por la Utilización de la Fuerza de Trabajo”. 2002.
• Resolución 241. “Regulaciones para la aplicación de la tasa por la radiación de anuncios y propaganda comercial”. 2002.
• Resolución 446. “Establece el procedimiento para la venta de Activos Fijos Tangibles”. 2002.
• Resolución 474. “Formación de precios minoristas de los módulos de aseo y vestuario”. 2002.
• Resolución 355. “Regulación del Impuesto sobre el Transporte”. 2003.
• Resolución 379. “Reglamento del Impuesto sobre Utilidades y los tipos impositivos por actividades económicas”. 2003.
• Resolución 47. “Tipo impositivo de la contribución de la Seguridad Social a corto plazo”. 2004.
• Resolución 49. “Sobre la Reserva para Pérdidas y Contingencias”. 2004.
• Resolución 247. “Sobre el pago de la Contribución Especial a la Seguridad Social”. 2005.
• Resolución 198. “Exenciones en el pago del Impuesto por la utilización de la Fuerza de Trabajo”. 2006.
• Instrucción 26. “Cálculo de la utilidad imponible real para el segundo y tercer trimestre”. 2007.
• Resolución 173. “Precios mayoristas a aplicar por las empresas del SIME, depositarias de los equipos de la Reserva Estatal con determinados niveles de afectación, que se asignen a los Órganos y Organismos de la Administración del Estado”. 2007.
• Resolución 105. “Procedimiento de pago de la Contribución Especial a la Seguridad Social”. 2008.
• Resolución 182. “Sobre la tramitación de los beneficios fiscales en el impuesto por la Utilización de la Fuerza de Trabajo”. 2009.
• Resolución 113. “Sistema de Relaciones Financieras”. 2010.
• Resolución 125. “Tipo Impositivo del Aporte por el Rendimiento de la Inversión Estatal”. 2011.
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Extinto Comité Estatal de Finanzas. Cuba.

• Resolución 17. “Tratamiento al grupo Muebles y Otros Objetos”. 1988.
• Resolución 45. “Sobre el Registro y aporte de la amortización de los medios básicos paralizados por el período especial”. 1990.

Otros Emisores. Cuba.

• Asamblea Nacional del Poder Popular. Ley 73. “Del Sistema Tributario”. 1994.
• Consejo de Estados. Decreto Ley 169. “Normas generales y procedimientos administrativos del sistema tributario”. 1997.
• Asamblea Nacional del Poder Popular. Ley 107. “De la Contraloría General de la República”. 2009.
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Anexo 1

Aspectos a Verificar de las Obligaciones Fiscales		SI	NO	NP
Contribución a la Seguridad Social, Impuesto por la Utilización de la Fuerza de Trabajo y Contribución Especial a la Seguridad Social.
1	Se aportó, dentro de los 10 primeros días hábiles siguientes de cada mes, los importes por la contribución a la seguridad social, el impuesto por la utilización de la fuerza de trabajo, y en caso de encontrarse en perfeccionamiento empresarial la contribución especial a la seguridad social, utilizando los párrafos 081013; 061012 y 082013 respectivamente.
2	Existe evidencia de los pagos realizados en los Estados de Cuentas Bancarias.
3	Los importes aportados por concepto de contribución a la seguridad social e impuesto por la utilización de la fuerza de trabajo se corresponden con el 12.5 % y 25% respectivamente del salario devengado según las nóminas, entendiéndose como tal: pagos por hora o jornales, plus, condiciones adicionales, pagos por rendimiento del trabajo, antigüedad, entre otros considerados salarios
4	Los importes aportados por concepto de la contribución especial a la seguridad social se corresponden con el 5% del salario devengado y vacaciones pagadas según las nóminas.
4.1	Los importes aportados son deducidos del salario neto a cobrar por cada trabajador.
5	Se aporta la contribución especial a la seguridad social sobre la base de las vacaciones pagadas solamente en las entidades en que se está aplicando la escala salarial correspondiente al perfeccionamiento empresarial por más de 11 meses.
6	En la cuenta obligaciones con el presupuesto del estado, las contabilizaciones al crédito corresponden a las acumulaciones de estas obligaciones al fisco, y los débitos son por los pagos realizados.
7	Se han realizado pagos en exceso o indebidos
7.1	Estos excesos han sido reclamados formalmente y aceptados por la ONAT, así como están contabilizados como Adeudos del Presupuesto del Estado.
Impuesto sobre el Transporte Terrestre
8	Se ha aportado al presupuesto del estado, dentro de los primeros 5 meses del período objeto de análisis, el impuesto sobre transporte terrestre, utilizando el párrafo 071062.
9	Existe evidencia de los pagos realizados en los Estados de Cuentas Bancarias.
10	Existe correspondencia entre el parque de vehículos que posee la entidad y el registro de vehículos, teniendo en cuenta los datos del No. De motor, chasis y carrocería.
11	Los importes pagados por cada vehículo se corresponden con lo el tipo impositivo establecido en la Resolución No. 355/03 del MFP.
12	Se registró el pago efectuado, cargando a gastos el monto correspondiente a los meses ya transcurridos y el resto a la cuenta Gastos diferidos a corto plazo.
12.1	Se están amortizando correctamente los gastos diferidos por este concepto.
13	Se han realizado pagos en exceso o indebidos por este concepto.
13.1	Estos excesos han sido reclamados formalmente y aceptados por la ONAT, así como están contabilizados como Adeudos del Presupuesto del Estado.
14	En caso de adquirirse algún vehículo después del término voluntario de aporte (5 primeros meses del año), se ha aportado la parte proporcional correspondiente a los meses del año que faltaren por decursar.
14.1	Estos pagos se han realizado dentro de los 30 días hábiles siguientes a la fecha en que causen alta en el Registro de Vehículos o en el Registro de Tractores, y para los vehículos de tracción animal, dentro de los (30) días hábiles siguientes a la fecha en que se adquiera la propiedad o posesión, según conste en documento legal que lo acredite.
15	Los cambios que se realizan en los vehículos, que condicionen variación en los datos inscritos y la cuantía del impuesto a pagar, se informan a las autoridades dentro de los 10 días hábiles siguientes a la fecha en que se efectuaron las modificaciones.
16	En caso de bajas de vehículos se informaron dentro de los 10 días hábiles siguientes a la fecha en que se produjo, se pagó el impuesto correspondiente por la proporción del año hasta su fecha de baja.
Impuesto sobre Utilidades
17	Se han registrado correctamente las operaciones de ingresos y gastos, y en su defecto fueron ajustados dentro del periodo.
18	Se aplican las tasas de depreciación correcta según se establece en la Resolución No. 379/03/ del MFP.
19	Se han identificado los ingresos gravables y los gastos no deducibles del impuesto sobre utilidades al cierre del periodo en cuestión, según la información de los Estados Financieros.
20	En caso de que la entidad haya obtenido utilidades imponibles o fiscales se ha aportado al presupuesto del estado mediante la Declaración Jurada Impuesto sobre Utilidad, dentro de los 3 meses siguientes al cierre del ejercicio fiscal objeto de revisión, el impuesto sobre utilidades, utilizando el párrafo 040010, 040011 ó 040012.
21	Se realizaron pagos a cuenta de utilidades dentro de los 15 días siguientes al cierre de los 3 primeros trimestres del año, se han contabilizado oportuna y adecuadamente.
22	Existe evidencia de los referidos pagos en los Estados de Cuentas Bancarias.
23	Los montos pagados a cuenta de utilidades son los correctos teniendo como base la instrucción No. 26/07 del MFP.
24	En caso de no realizarse los pagos a cuenta por este concepto se ha convenido formalmente un aplazamiento con la ONAT.
25	Se han distribuido correctamente las utilidades al cierre del año y se ha liquidado la obligación del impuesto sobre utilidades.
26	En caso de haberse efectuado pagos a cuenta por encima del importe a pagar al cierre, se ha formalizado la reclamación debida y este importe ha sido registrado como adeudos del presupuesto del estado.
27	Se tuvieron en cuenta para el cálculo del impuesto sobre utilidades al cierre, la proporción de la pérdida de años anteriores a resarcir, en caso de existir, así como las reservas para pérdidas y contingencias se dedujeron de la base para este cálculo, y las mismas no exceden el límite del 5% del saldo de la Inversión Estatal.
Rendimiento de la Inversión Estatal
28	En caso de que la entidad haya obtenido utilidades imponibles o fiscales se ha aportado  al presupuesto del estado, por los párrafos 110010, 110011 ó 110012, mediante la Declaración Jurada de Ingresos No Tributarios, dentro de los 6 meses siguientes al cierre del ejercicio fiscal objeto de revisión, el rendimiento de la inversión estatal.
29	Se realizaron pagos a cuenta de utilidades dentro de los 15 días siguientes al cierre de los 3 primeros trimestres del año, se han contabilizado oportuna y adecuadamente.
29.1	El importe de los pagos a cuenta de utilidades pagados se corresponde con el 70 por ciento de la utilidad real contable después de impuesto.
30	En caso de no realizarse los pagos a cuenta por este concepto se ha convenido formalmente un aplazamiento con la ONAT.
31	En caso de haberse efectuado pagos a cuenta por encima del importe a pagar al cierre, se ha formalizado la reclamación debida y este importe ha sido registrado como adeudos del presupuesto del estado.
Tasa por la Radiación de Anuncios y Propaganda Comercial
32	Se aportó, dentro de los  primeros 15 días naturales de los correspondientes trimestres del período objeto de análisis, los importes de la Tasa por la Radiación y propaganda Comercial, utilizando el párrafo 091012.
33	Existe evidencia de los referidos pagos en los Estados de Cuentas Bancarias.
34	Se registró el pago efectuado, cargando a gastos el monto correspondiente a los meses ya transcurridos y el resto a la cuenta Gastos diferidos a corto plazo.
35	Se están amortizando correctamente los gastos diferidos por este concepto.
36	Existen soportes publicitarios no declarados y/o difieren las mediciones de éstos inscritas en la Dirección Municipal de Planificación Física.
36.1	Se realizan periódicamente verificación por la entidad de estos soportes, y se deja evidencia de ello.
37	Los importes pagados se calcularon atendiendo a lo legislado para este tema y los soportes y/o anuncios constatados físicamente, teniendo en cuenta lo establecido al respecto, siendo en la actualidad la Resolución No. 241/02 del MFP.
38	No se paga esta tasa por los anuncios que identifiquen la sede o domicilio en caso de ser un organismo del estado donde se encuentren los soportes.
Depreciación de Activos Fijos Tangibles
39	La entidad ha aportado al presupuesto del estado, dentro de los primeros 15 días siguientes a cada mes, los importes del 100 % de la depreciación de activos fijos tangibles, o el por ciento correspondiente, en caso de haberse autorizado por el MFP la creación de provisiones para inversiones a partir de la depreciación de activos fijos tangibles como se establece en la Resolución No. 113/10 del MFP.
40	Existe evidencia de los referidos pagos en los Estados de Cuentas Bancarias.
41	Se contabilizaron oportuna y adecuadamente en las cuentas de activos fijos tangibles las compras, altas, bajas y traspasos desde y hacia otras empresas, y se corresponden con los documentos que sustentan dichas operaciones.
42	Se aplican correctamente las tasas de depreciación por grupo de activos fijos tangibles, según se establece en la Resolución No. 379/03 del MFP
43	Está autorizado por el Ministro del SIME y notificado a la Dirección de Provincial de la ONAT, los activos que no están depreciando y que se establecen en la Resolución No. 45/90 emitida por el Comité Estatal de Finanzas.
44	No existen activos depreciando transcurrido el final de su vida útil
45	Se ha contabilizado la obligación al Presupuesto del Estado por el valor no depreciado de activos fijos tangibles dados de baja antes del final de su vida útil, por obsolescencia, rotura o faltante, y se ha efectuado el pago correspondiente dentro de los 15 días siguientes a los meses en que se produjo la baja.
46	De efectuarse ventas de Activos Fijos Tangibles por un importe menor que el valor no depreciado, esta diferencia (valor no depreciado menos  precio de venta) se ha registrado a Gastos por Pérdida y se ha aumentado por este concepto la cuenta Provisiones para Inversiones, en caso de que la venta estuviese planificada o aprobada por el Ministerio de Económica y Planificación, y a su vez esté autorizada la creación de provisiones mediante esta fuente, de lo contrario la diferencia en cuestión al igual que el importe a cobrar debe estar fijado como obligación al Presupuesto del Estado, o en su defecto pagado al mismo si ha transcurrido los 15 días siguientes a al cobro efectuado.
47	De efectuarse ventas de Activos Fijos Tangibles por importe mayor que el valor no depreciado, el valor no depreciado se ha registrado como Provisiones para Inversiones, en caso de que la venta estuviese planificada o aprobada por el valor en libros por el Ministerio de Económica y Planificación, y a su vez esté autorizada la creación de provisiones mediante esta fuente, y la diferencia en exceso tratarla como Ingreso Financiero; de no estar planificada la venta o no estar aprobada la creación de provisiones a través de esta fuente, se deberá registrar el importe total de la venta como Obligaciones al Presupuesto del Estado y efectuarse el aporte correspondiente.
Otras Verificaciones
48	Los salarios no reclamados en más de 180 días se han aportado al Presupuesto del Estado mediante el párrafo 106040, o están contabilizados en la cuenta Obligaciones con el Presupuesto del Estado en caso de no exceder el término (mes siguiente posterior a los 108 días) para ser aportado después de cesar la obligación con el trabajador.
49	Se han aportado al presupuesto del estado mediante la Declaración Jurada de Ingresos No Tributarios, todas las obligaciones descritas en la Resolución No. 113/10 del MFP y que no se tratan en los temas anteriores, como son:   a)      Los importes de la amortización de gastos diferidos a largo plazo provenientes de inversiones en explotación, que se autorizó retener en las Provisiones para financiar inversiones aprobadas y que no fueron utilizados, y   b)        Las reservas voluntarias autorizadas a crear a partir de las utilidades después de Impuesto que no fueron empleadas en los destinos previstos.
50	El Plan de Prevención de la entidad esta actualizado según la Resolución No. 60/2011 de la CGR, y este tiene definido los puntos vulnerables y posibles manifestaciones que pueden afectar la entidad en cuanto al cumplimiento de las obligaciones fiscales, así como se han previsto las medidas a tomar para minimizar estos la ocurrencia de estos riesgos.

                                                                                                                          Anexo 2

Principales Resoluciones a Consultar:

• Instrucción No. 008/02 del MFP: Establece el procedimiento de pago del impuesto sobre el transporte terrestre.
• Resolución No. 240/02 del MFP: Establece regulaciones para la aplicación del Impuesto por la Utilización de la Fuerza de Trabajo.
• Resolución No. 355/03 del MFP: Regula el Impuesto sobre el Transporte, grava la propiedad o posesión de vehículos de motor y de tracción animal destinados al transporte terrestre.
• Resolución No. 379/03 del MFP: Aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Utilidades y los tipos impositivos por actividades económicas.
• Resolución No. 047/04 del MFP: Referencia a esta resolución que modifica el tanto por ciento de retención del tipo impositivo de la contribución que efectúan las entidades empleadoras del Sector Estatal para asumir los gastos de la Seguridad Social a corto plazo.
• Resolución No. 49/04 del MFP: Establece que las entidades que quedan obligadas a constituir y mantener una Reserva para Pérdidas y Contingencias, a partir de sus utilidades.
• Resolución No. 247/05 del MFP: Establece el Procedimiento para el pago de la Contribución Especial a la Seguridad Social, a los trabajadores de las entidades incorporadas al perfeccionamiento empresarial y los trabajadores de las actividades de la flota de plataforma.
• Instrucción No. 026/07 del MFP: Establece la forma de cálculo de la utilidad imponible real del trimestre, para el segundo y tercer trimestre.
• Resolución No. 182/09 del MFP: Establece el procedimiento para la tramitación de los beneficios fiscales establecidos en la Ley No. 73 de 1994 y sus disposiciones complementarias, relacionados con el impuesto por la Utilización de la Fuerza de Trabajo.
• Resolución No. 113/10 del MFP: Establece el Sistema de relaciones Financieras.
• Resolución No. 446/02 del MFP: Establece el procedimiento para la venta de Activos Fijos Tangibles.
• Resolución No. 45/90 del extinto Comité Estatal de Finanzas (CEF): Establece el Registro y aporte de la amortización de los medios básicos paralizados por el período especial.
• Resolución No. 17/88 del extinto CEF: Establece el tratamiento al grupo Muebles y Otros Objetos.
• Decreto Ley No. 169/1997 del Consejo de Estados: Define las normas generales y los procedimientos administrativos del sistema tributario, incluyendo los aranceles.
• Ley No. 73/1994 de la asamblea nacional del Poder popular: Del Sistema Tributario.
• Resolución No. 116/02 del MFP: Establece el Reglamento de la contribución a la Seguridad Social en las entidades que empleen a los beneficiarios del régimen de la seguridad social.
• Resolución No. 241/02 del MFP: Establece las regulaciones para la aplicación de la tasa por la radiación de anuncios y propaganda comercial.
• Resolución No. 198/2006 del MFP: Modifica las exenciones en el pago del Impuesto por la utilización de la Fuerza de Trabajo.
• Resolución No. 105/08 del MFP: Procedimiento de pago de la Contribución Especial a la Seguridad Social, a los trabajadores de las empresas, unidades presupuestadas, organizaciones, asociaciones y demás entidades, a los que se apliquen incrementos salariales a partir del mes de mayo de 2008.
• Resolución No. 474/02 del MFP: Procedimientos para la Formación de precios minoristas de los módulos de aseo y vestuario para mejorar la presencia física del trabajador, uniformes y vestuarios de trabajo.
• Resolución No. 173/07 del MFP: Establece el procedimiento para la determinación de los precios mayoristas a aplicar por las empresas del SIME, depositarias de los equipos de la Reserva Estatal con determinados niveles de afectación, que se asignen a los Órganos y Organismos de la Administración del Estado.
• Resolución No. 125/11 del MFP: Establece la obligación del pago del setenta por ciento (70 %) sobre la utilidad contable real después de impuesto, para las organizaciones empresariales del sector estatal de la economía, que se obligan al pago del Aporte por el Rendimiento de la Inversión Estatal. Modifica la Resolución No. 113/10.

     Anexo 3

Metodología para el Cálculo del Riesgo de Afectación Económica. (Referencia: Decreto Ley No. 169/97 del Consejo de Estado).

Los que incurran en mora (El no pago en el término establecido de la deuda tributaria) quedarán obligados al pago del recargo que ascenderá a:

1. Un 5 por ciento de lo adeudado cuando el pago se efectúe dentro de los 30 días posteriores a la fecha establecida al efecto.
2. Un 10 por ciento de lo adeudado cuando el pago se efectúe con posterioridad a los 30 días y dentro de los 60 días posteriores a la fecha establecida al efecto.
3. Un 0,2 por ciento de lo adeudado, por cada día de demora cuando el pago se efectúe con posterioridad a los 60 días de la fecha establecida y hasta alcanzar el 50 por ciento del principal.

Los recargos por mora tendrán el mismo concepto del principal del tributo y deberá pagarse conjuntamente con éste.

Sanciones Aplicables por cada tipo de infracción determinada

Tipos de Infracciones	Sanciones
Falsear la documentación o información que se requiere para la obtención de beneficios fiscales, exenciones o devoluciones de ingresos.	Multa de tres mil a diez mil pesos para las personas jurídicas y de cincuenta a tres mil pesos para las personas naturales.   Además, podrán causar la pérdida al derecho de obtener beneficios o incentivos fiscales, en función de la afectación económica que de ella se genere o ser causantes del cierre del establecimiento comercial o pérdida de la licencia.
Dejar de pagar, dentro de los plazos establecidos, la totalidad o parte de la deuda tributaria, los pagos fraccionados o aplazados, así como las cantidades retenidas o que se hubiere debido retener.	Multa de hasta un cincuenta por ciento (50 %) de la deuda tributaria inicialmente determinada. Además, podrán causar la pérdida al derecho de obtener beneficios o incentivos fiscales, en función de la afectación económica que de ella se genere o ser causantes del cierre del establecimiento comercial o pérdida de la licencia.
El incumplimiento de los deberes formales o de colaboración establecidos por las disposiciones legales tributarias, sus disposiciones complementarias, así como por las disposiciones dictadas por la Administración Tributaria.	Multas de cien a cinco mil pesos.
La resistencia, excusa injustificada, obstrucción o negativa, a cualquier actuación fiscalizadora por parte de la Administración Tributaria.	Multa de mil a cinco mil pesos para las personas.
El incumplimiento de las obligaciones, establecidas por este cuerpo legal para los peritos designados por la Administración Tributaria.	Multas de cien a cinco mil pesos.

Aspectos a tener en cuenta:

La autoridad competente para imponer la sanción podrá graduarla con arreglo a los siguientes principios:

• Reincidencia o multirreincidencia.
• El cumplimiento voluntario de las obligaciones.
• La conformidad del sujeto pasivo a la propuesta de determinación de la deuda tributaria.

Habrá reincidencia siempre que el infractor pendiente de sanción, haya sido ejecutoriamente sancionado con anterioridad por haber cometido una infracción del mismo tipo durante un mismo año fiscal.

Habrá multirreincidencia siempre que el infractor pendiente de sanción, haya sido ejecutoriamente sancionado con anterioridad por haber cometido más de dos infracciones del mismo tipo o de tipos diferentes en un período de 5 años fiscales.

La reincidencia y la multirreincidencia originan el aumento de la magnitud de la sanción, la primera lo incrementa en un 15 por ciento y la segunda en un 20 por ciento.

Anexo 4

Análisis del Impuesto sobre Utilidades Calculado por la Entidad al 31/12/11.
	Detalle de las operaciones analizadas	Parcial	Importe
	Utilidad Contable según Estados Financieros al 31/12/11		$ 500 000.00
(-)	Devoluciones en ventas no registrada		25 000.00
(+)	Gastos en exceso por provisiones de cuentas incobrables		1 500.00
	Utilidad Contable Ajustada al 31/12/11 según auditoría		476 500.00
	Reservas para Pérdidas y Contingencias s/ entidad	25 000.00
	Menos: Exceso acumulado de esta reserva	5 000.00
(-)	Reservas para Pérdidas y Contingencias Ajustadas		20 000.00
	Utilidad Contable después de Reservas ante Impuesto		456 500.00
(+)	Gastos no deducibles		47 075.00
	Multas e indemnizaciones pagadas	3 525.00
	Exceso en gastos de seguridad social a corto plazo	17850.00
	Faltantes de activos fijos tangibles	24500.00
	Gastos del año 2010 no registrados en dicho periodo	1 200.00
	Utilidad Imponible o Fiscal Ajustada según auditoría		503 575.00
	Impuesto sobre utilidades del año 2011 s/ análisis (35%)		176 251.25
	Obligación a la ONAT registrada por Impuesto s/Utilidad		166 250.00
	Dejado de registrar de esta Obligación		10 001.25