AUDITORÍA

Autor: Eliana Moreno Montaña

Auditoría y control interno

11-2003

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INTRODUCCIÓN  

À través de este trabajo, desarrollaremos una visión de la normatividad colombiana referente a Auditoría, Control Interno y Papeles de Trabajo, observaremos los objetivos y alcances de la Auditoría dentro de las empresas; por medio de dicha visión crearemos las bases para un análisis y estudio de la Auditoría como herramienta administrativa y financiera para encontrar errores y fraudes en las empresas y diferentes entes económicos donde en un futuro laboremos como Contadores, Auditores y/o Revisores Fiscales.
OBJETIVOS
Mediante el trabajo realizado durante el semestre, identificar los conceptos aprendidos y lograr aplicarlos en la vida práctica
Utilizar los temas vistos y aplicarlos en la vida práctica en el ámbito laboral y profesional
Realizar una sinopsis de los temas con el objetivo de fijar el grado de análisis y comprensión obtenidos a un largo plazo.
Conocer el término Auditoría e ir creando una vivencia de la aplicación normativa.
Definir y analizar los conceptos indispensables para entender cada uno de los temas vistos.
 
Definición:
La auditoría puede definirse como «un proceso sistemático para obtener y evaluar de manera objetiva las evidencias relacionadas con informes sobre actividades económicas y otros acontecimientos relacionados, cuyo fin consiste en determinar el grado de correspondencia del contenido informativo con las evidencias que le dieron origen, así como establecer si dichos informes se han elaborado observando los principios establecidos para el caso».
Por otra parte la auditoría constituye una herramienta de control y supervisión que contribuye a la creación de una cultura de la disciplina de la organización y permite descubrir fallas en las estructuras o vulnerabilidades existentes en la organización.
Otro elemento de interés es que durante la realización de su trabajo, los auditores se encuentran cotidianamente con nuevas tecnologías de avanzada en las entidades, por lo que requieren de la incorporación sistemática de herramientas con iguales requerimientos técnicos, así como de conocimientos cada vez más profundos de las técnicas informáticas más extendidas en el control de la gestión.
 
Alcance de la Auditoría:
Asesorar a la gerencia con el propósito de 1. Delegar efectivamente las funciones. 2. Mantener adecuado control sobre la organización. 3. Reducir a niveles mínimos el riesgo inherente. 4. Revisar y evaluar cualquier fase de la actividad de la organización, contable, financiero, administrativo, operativo.
Objetivos:
Generales:
Velar por el cumplimientos de los controles internos establecidos
Revisión de las cuentas desde el punto de vista contable, financiero, administrativo y operativo.
Ser un asesor de la organización.
Específicos:
Revisar y evaluar la efectividad, propiedad y aplicación de los controles internos.
Cerciorarse del grado de cumplimiento de las normas, políticas y procedimientos vigentes.
Comprobar el grado de confiabilidad de la información que produzca la organización.
Evaluar la calidad del desempeño en el cumplimiento de las responsabilidades asignadas.
Promover la eficiencia operacional.
 
Tipos de Auditoría
Internacionalmente las auditorías se clasifican atendiendo a:
- La afiliación del auditor: Estatal e Independiente o Privada
- La relación del trabajo: Externas e Internas
- El objeto que se revisa: Estatal general, Estatal fiscal e Independiente
Los objetivos fundamentales que se persiguen: Gestión, Financiera, Especial y Fiscal
El carácter interno de los Órganos de Auditoría de las empresas, hace que las clasificaciones que más se utilicen sean las Internas, que constituyen el control que se desarrolla como instrumento de la propia administración y consiste en una valoración independiente de sus actividades: examen de los sistemas de Control Interno, de las operaciones contables - financieras y aplicación de las disposiciones administrativas y legales que corresponden, con la finalidad de mejorar el control y grado de economía, eficiencia y eficacia en la utilización de los recursos, prevenir el uso indebido de éstos y coadyuvar al fortalecimiento de la disciplina en general. Dentro de ellas a partir del año 2000, se clasifican por el Ministerio de Auditoría y Control (MAC) de la siguiente forma:
Contables
De Gestión u Operacional: Consiste en el examen y evaluación, que se realiza a una entidad para establecer el grado de Economía, Eficiencia y Eficacia en la planificación, control y uso de los recursos y comprobar la observancia de las disposiciones pertinentes, con el objetivo de verificar la utilización más racional de los recursos y mejorar las actividades o materias examinadas, de acuerdo con los objetivos y metas previstos, incluye el examen de la organización, estructura, control interno contable, y administrativo, la consecuente aplicación de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, la razonabilidad de los Estados Financieros, así como el grado de cumplimiento de los objetivos a alcanzar en la organización o entidad auditada.
Integrales: Son aquellas auditorías que se encuentran en el punto medio entre una auditoría de gestión y una financiera, ya que es contable – financiera y tiene elementos de gestión en una gran medida, teniendo en cuenta la actividad fundamental de la unidad auditada. En ésta debe definirse en las conclusiones si los Estados Financieros reflejan razonablemente la situación financiera y los resultados de sus operaciones y si los recursos que maneja la entidad y que fueron revisados, se utilizan con Economía, Eficiencia y Eficacia.
Financiera: Consiste en el examen y evaluación de los documentos, operaciones, registros y Estados Financieros de la entidad, para determinar si éstos reflejan, razonablemente, su situación financiera y los resultados de sus operaciones, así como el cumplimiento de las disposiciones económico-financieras, con el objetivo de mejorar los procedimientos relativos a las mismas y el control interno.
Temáticas: Se refiere a aquellas que se ejecutan con el propósito de examinar puntualmente entre uno y cuatro temas específicos, abarcando con toda profundidad los aspectos vinculados a estos temas que permitan evaluar en toda su dimensión si la unidad cumple con las regulaciones establecidas.
Especiales: Consisten en la verificación de asuntos y temas específicos, de una parte de las operaciones financieras o administrativas, de determinados hechos o situaciones especiales y responde a una necesidad específica.
Recurrente: Son aquellas donde se examinan los Planes de Medidas elaborados en auditorías anteriores donde se obtuvo calificación de Deficiente o Malo, tratándose de Auditorías de Gestión, Integrales, Financieras, Temáticas o Especiales.
Informáticas
Regular Informática: Se refiere a las que se realizan a la calidad de la información existente en las bases de datos de los sistemas informáticos que se utilizan para controlar los  recursos, su entorno y los riesgos asociados a esta actividad.
Especial Informática: Consiste en el análisis de los aspectos específicos relativos a las bases de datos de los sistemas informáticos en que se haya detectado algún tipo de alteración o incorrecta operatoria de los mismos.
Recurrente Informática: Son aquellas donde se examinan los Planes de Medidas elaborados en auditorías informáticas anteriores donde se obtuvo la calificación de Deficiente o Malo, ya sea en una Regular o Especial.
 Las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas (NAGAS) son los principios fundamentales de auditoría a los que deben enmarcarse su desempeño los auditores durante el proceso de la auditoria. El cumplimiento de estas normas garantiza la calidad del trabajo profesional del auditor.
Origen:
Las NAGAS, tiene su origen en los Boletines (Statement on Auditing Estándar – SAS) emitidos por el Comité de Auditoría del Instituto Americano de Contadores Públicos de los Estados Unidos de Norteamerica en el año 1948
Clasificación de las Nagas:
Los principios relativos al sujeto auditor son de naturaleza personal y afectan a la competencia profesional del auditor y su equipo, a la independencia de los órganos de control y de los auditores, a la diligencia profesional de los auditores y al alcance de su responsabilidad.
* Normas personales
a) El examen debe ser ejecutado por personas que tengan entrenamiento adecuado y estén habilitadas legalmente para ejercer la contaduría pública en Colombia.
b) El contador público debe tener independencia mental en todo lo relacionado con su trabajo, para garantizar la imparcialidad y objetividad de sus juicios.
c) En la ejecución de su examen y en la preparación de sus informes, debe proceder con diligencia profesional.
FORMACION TECNICA Y CAPACIDAD PROFESIONAL.
La primera norma personal es: “El examen debe ser ejecutado por personas que tengan entrenamiento adecuado y estén habilitadas legalmente para ejercer la Contaduría Pública en Colombia.”
Cualquiera que sea la capacidad de un contador público en otros campos, debe poseer, una adecuada formación y experiencia específica en el campo de la auditoría y debe estar habilitado para ejercer la Contaduría Pública. La consecución de esa formación profesional comienza con la educación del contador público en la Universidad y se extiende a su experiencia posterior.
Los profesionales de la contaduría pública deben abstenerse de prestar servicios para cuya realización no son competentes, a menos que obtengan el adecuado asesoramiento y la asistencia apropiada, de modo que puedan llevarlos a cabo satisfactoriamente.
El contador público para mantener su capacidad profesional debe llevar acabo una actualización permanente de sus conocimientos, tanto en el aspecto técnico y científico, como en sus conocimientos generales.
El perfeccionamiento técnico y la capacidad profesional incluyen la continua actualización en las innovaciones que tengan lugar tanto en los negocios como en su profesión. En consecuencia, debe estar actualizado, estudiar, comprender y aplicar las nuevas disposiciones sobre principios contables y procedimientos de auditoría elaborados por los organismos con autoridad dentro de la profesión.
Las agremiaciones profesionales tienen la responsabilidad de que sus miembros realicen una actualización permanente de sus conocimientos en el desarrollo de su profesión.
La experiencia profesional se obtiene con efectividad, con un trabajo continuado y una adecuada supervisión.
Si un profesional no tiene competencia para ejecutar una parte concreta del servicio que se le ha encomendado, debe buscar asesoramiento técnico de expertos en el área que sea pertinente, tales como: abogados, actuarios, ingenieros, geólogos, peritos tasadores, o cualquier profesional que se requiera.
El contador público debe adoptar un programa para asegurar el control de calidad en el cumplimiento de sus servicios profesionales congruente con los pronunciamientos nacionales e internacionales.
INDEPENDENCIA, INTEGRIDAD Y OBJETIVIDAD.
La segunda norma personal dice: “El contador público debe tener independencia mental en todo lo relacionado con su trabajo, para garantizar la imparcialidad y objetividad de sus juicios”.
La independencia supone una actitud mental que permite al contador público actuar con libertad respecto a su juicio profesional, para lo cual debe encontrarse libre de cualquier predisposición que limite su imparcialidad en la consideración objetiva de los hechos, así como en la formulación de sus conclusiones.
La integridad debe entenderse como la rectitud intachable en el ejercicio profesional, que le obliga, a ser honesto y sincero en la realización de su trabajo y en la emisión de su informe. En consecuencia, todas y cada una de las funciones que realice han de estar presididas por una honradez profesional irreprochable.
La objetividad implica el mantenimiento de una actitud imparcial en todas las funciones del contador público. Para ello, debe gozar de una total independencia en sus relaciones con la entidad auditada. Debe ser justo y no permitir ningún tipo de influencia o prejuicio.
Para ser y parecer independiente, el contador público no debe tener intereses ajenos a los profesionales, ni estar sujeto a influencias susceptibles de comprometer tanto la solución objetiva de los asuntos que le son sometidos, como la libertad de expresar su opinión profesional.
DILIGENCIA PROFESIONAL
La tercera norma personal establece que: “En la ejecución de su examen y en la preparación de sus informes, debe proceder con diligencia profesional”.
La debida diligencia profesional impone a cada persona que interviene en el trabajo, la responsabilidad del cumplimiento de las normas en la ejecución del trabajo y en la emisión del informe. Su ejercicio exige, así mismo, una revisión crítica a cada nivel de supervisión del trabajo efectuado y del juicio emitido por todos y cada uno de los profesionales del equipo de trabajo de auditoría o de revisoría fiscal.
El contador público debe aceptar únicamente los trabajos que pueda efectuar con la debida diligencia profesional.
El contador público debe demostrar su diligencia profesional en los papeles de trabajo, lo cual requiere que su contenido sea suficiente para suministrar el soporte de la opinión o de su informe.
El contador público realizará las tareas precisas para mantener la calidad de su trabajo. Los controles de calidad son entre otros, la estructura de la organización y los procedimientos establecidos por el contador público con el fin de asegurarse de forma razonable de que los servicios profesionales que proporciona a sus clientes cumplan las normas de auditoría establecidas.
Las medidas de control de calidad deben abarcar todos los aspectos de la organización de la sociedad de contadores públicos, ya que la calidad de sus trabajos depende directamente del conjunto de medios personales y materiales de que dispone, así como de sus procedimientos de trabajo. En consecuencia, los procedimientos de control de calidad establecidos por cada contador público han de formalizarse en manuales escritos y deberán ser adecuadamente comunicados a todo el personal que interviene en su práctica profesional, con el fin de asegurarse razonablemente de su comprensión y cumplimiento.
Las sociedades de contadores públicos deben realizar el control de calidad de sus trabajos, así como revisar periódicamente si sus sistemas de control de calidad siguen siendo apropiados de acuerdo con las nuevas circunstancias, tales como nuevas normas profesionales y estructuras de personal.
El control de calidad debe cubrir los siguientes objetivos:
Independencia, Integridad y Objetividad. Proporcionar seguridad razonable de que todo el personal profesional de la organización, a cualquier nivel de responsabilidad, mantiene sus cualidades de independencia, integridad y objetividad.
b) Formación y Capacidad Profesional. Proporcionar una seguridad razonable de que el personal profesional tiene la formación y capacidad necesarias que le permitan cumplir adecuadamente las responsabilidades que se le asignan. Este objetivo implica el asegurar que la asignación de personal a los trabajos, su contratación y su promoción y desarrollo profesional, a través de educación continuada, son adecuados.
c)  Aceptación y Continuidad de Clientes. Permitir la decisión sobre la aceptación y continuidad de los clientes, teniendo en consideración la independencia del contador público, la capacidad para proporcionar un servicio adecuado y la integridad de la dirección y accionistas o socios del cliente.
d) Consultas. Tener una seguridad razonable de que, cuando sea necesario, el contador público solicita una ayuda de personas u organismos, internos o externos, que tengan niveles adecuados de competencia, juicio y conocimientos para resolver aspectos técnicos.
Supervisión y Control de Trabajos. Proporcionar una seguridad razonable de que la planificación, la ejecución y la supervisión del trabajo se han realizado cumpliendo con las normas de auditoría de general aceptación.
Inspección. Proporcionar mediante inspecciones periódicas, internas o externas, una seguridad razonable de que los procedimientos implantados para asegurar la calidad de los trabajos están consiguiendo los objetivos anteriores.
* Normas de ejecución del trabajo:
Cuando se efectúen auditorias siguiendo los principios recomendados para la realización de estos trabajos, se tendrá la garantía de que los auditores aplican procedimientos que les permitirán, en circunstancias dadas, alcanzar los objetivos de auditoria.
El cumplimiento de los principios señalados proporcionará pruebas suficientes y válidas para apoyar razonablemente las opiniones, juicios y conclusiones, respecto a los objetivos de auditoria.
a) El trabajo debe ser técnicamente planeado y debe ejercerse una supervisión apropiada sobre los asistentes, si los hubiere.
b) Debe hacerse un apropiado estudio y una evaluación del sistema de control interno existente, de manera que se pueda confiar en él como base para la determinación de la extensión y oportunidad de los procedimientos de auditoría.
c) Debe obtenerse evidencia válida y suficiente por medio de análisis, inspección, observación, interrogación, confirmación, y otros procedimientos de auditoría, con el propósito de allegar bases razonables para el otorgamiento de un dictamen sobre los Estados Financieros sujetos a revisión.
 
PLANIFICACION
La primera norma Relativa a la Ejecución del Trabajo es: “El trabajo debe ser
técnicamente planeado y debe ejercerse una supervisión apropiada sobre los asistentes, si los hubiere”.
La planificación de la auditoría comprende el desarrollo de una estrategia global con base en el objetivo, alcance del trabajo y la forma en que se espera que responda la organización de la entidad que se proponga examinar. El alcance con que se lleve a cabo la planificación varía según el tamaño y la complejidad de la entidad, de la experiencia que el contador público tenga de la misma, del conocimiento del tipo de actividad en que el ente se desenvuelve, de la calidad de la organización y del control interno de la entidad.
Al planear su trabajo, el contador público debe considerar, entre otros asuntos los siguientes:
a) Una adecuada comprensión de la actividad del ente, del sector en que este opera y la naturaleza de sus transacciones.
Los procedimientos y normas contables que sigue la entidad y la uniformidad con que han sido aplicados, así como el sistema contable utilizado para realizar las transacciones, los sistemas operativos de información y de gestión.
El grado de eficacia, efectividad, eficiencia y confianza inicialmente esperado de los sistemas de control interno.
El contador público deberá documentar adecuadamente el plan de la auditoría.
Para planificar su trabajo, el contador público debe de tener en cuenta, entre otros aspectos, la naturaleza, el alcance y momento de ejecución del trabajo a realizar y debe preparar un programa de auditoría por escrito.
El programa de auditoría se utiliza para transmitir instrucciones al equipo de trabajo en cuanto a la labor a realizar y facilitar un control y seguimiento más eficaz del trabajo realizado. Debe indicar con suficiente detalle los procedimientos de auditoría que el contador público considera necesarios para conseguir los objetivos del examen.
La forma del programa de auditoría y el grado de detalle que convenga variará según las circunstancias. Al desarrollar el programa, el contador público debe guiarse por los resultados obtenidos en los procedimientos y consideraciones de la fase de planificación. Conforme el examen o revisión avanza, es posible que se produzcan cambios respecto de las condiciones esperadas, que hagan necesario modificar los procedimientos de auditoría inicialmente previstos.
Consideraciones sobre la Actividad del Ente.
El contador público debe llegar a un nivel de conocimiento de la actividad del ente que le permita planificar y llevar a cabo su examen siguiendo las normas de auditoría establecidas. Ese nivel de conocimiento debe permitirle tener una opinión de los acontecimientos, transacciones y prácticas que pueda tener a su juicio un efecto importante en las cuentas. El conocimiento de la actividad del ente ayuda al contador público, entre otras cosas a:
a) Identificar aquellas áreas que podrían requerir consideración especial.
b) Identificar el tipo de condiciones bajo las cuales la información contable se produce, se procesa, se revisa y se compila dentro de la organización.
c) Identificar la existencia de manuales de control interno.
d) Evaluar la razonabilidad de las estimaciones en áreas tales como la valorización de inventarios, criterios de amortización, provisiones para insolvencias, porcentaje de terminación de proyectos en contratos a largo plazo y provisiones extraordinarias.
e) Evaluar la confiabilidad de los comentarios y manifestaciones hechas por la gerencia.
f) Evaluar si las normas de Contabilidad utilizadas son apropiadas y si se aplican de manera uniforme.
El contador público debe familiarizarse con la naturaleza de la entidad, su organización y las características de su forma de operar. Ello comprende entre otros:
a) El tipo de negocio o actividad.
b)  La clase de productos o servicios que suministra.
c) La estructura de su capital.
d) Sus relaciones con otras empresas del mismo grupo y otras vinculaciones.
e)  Las zonas de influencia comercial.
f)  Sus métodos de producción y distribución.
g)  La estructura organizativa.
h)  La legislación vigente que afecta a la entidad.
i)  El manual de políticas y procedimientos.
Consideraciones sobre el Sector al que pertenece la Entidad.
El contador público debe también considerar aquellos aspectos que afectan al sector en el cual se desenvuelve la entidad, tales como:
a)  Condiciones económicas.
b)  Regulaciones y controles gubernamentales.
c)  Cambios de Tecnología.
d)  La práctica contable normalmente seguida por el sector.
e) Nivel de competitividad.
Tendencias financieras e indicadores de empresas afines.
Estos conocimientos se adquieren normalmente:
- A través de sus trabajos previos para la propia entidad o de su experiencia en el sector.
- Mediante información solicitada al personal de la entidad.
- De los papeles de trabajo de años anteriores.
- De publicaciones profesionales y textos editados dentro del sector.
- De informes anuales de otras entidades del sector.
Desarrollo de un Plan Global Relativo al Ambito y Realización de la Auditoría.
El contador público desarrollará un plan global que debe documentar y que debe comprender, entre otros aspectos, los siguientes:
a) Los términos del acuerdo de la Revisoría Fiscal o de la auditoría y
responsabilidades correspondientes.
b) Principios y criterios contables, normas de auditoría, leyes y reglamentaciones aplicables.
c)  La identificación de las transacciones o áreas importantes que requieran una atención especial.
d) El establecimiento de niveles o cifras de acuerdo con la importancia relativa.
e)  La identificación del riesgo de auditoría o probabilidad de error de cada componente importante de la información financiera.
f)  El grado de confianza que espera atribuir al sistema contable y al control interno.
g)  La naturaleza y amplitud de las pruebas de auditoría a aplicar.
h)  El trabajo de los auditores internos y su grado de partición, en su caso, en la auditoría externa o revisoría fiscal.
i)  La participación de expertos.
 
Elaboración del Programa de Auditoría.
El contador público deberá preparar un programa escrito de auditoría en donde se establezcan los procedimientos que se utilizarán para llevar a cabo el plan global de auditoría. El programa debe incluir también los objetivos de auditoría para cada área y deberá ser lo suficientemente detallado para que sirva de instrucciones al equipo de trabajo que participe en la auditoría.
En la preparación del programa de auditoría, el contador público puede considerar oportuno confiar en determinados controles internos en el momento de determinar la naturaleza, fecha de realización y amplitud de los procedimientos de auditoría. El contador público deberá considerar también el momento de realizar los procedimientos, la coordinación de cualquier ayuda que se espera de la entidad, la disponibilidad de personal, y la participación de otros expertos.
El plan global y el correspondiente programa se deben revisar a medida que progresa la auditoría. Cualquier modificación se basará en el estudio del control interno, la evaluación del mismo y los resultados de las pruebas que se vayan realizando.
 
SUPERVISION
La primera norma relativa a la ejecución del trabajo establece que el contador público debe ejercer una supervisión apropiada sobre los asistentes, si los hubiere. Esto obedece a un principio lógico de que cuando una persona se responsabiliza de un trabajo y emplea asistentes, el responsable del mismo debe supervisar a sus auxiliares para garantizar que el trabajo se va a ejecutar con un grado de calidad adecuado.
La supervisión debe ejercerse en todos los trabajos en el que se empleen asistentes y en todas las fases del trabajo, teniendo como base la capacidad y experienia de los mismos.
La supervisión es inversamente proporcional a la experiencia. Es decir, se debe ejercer una mayor supervisión a los asistentes con poca experiencia; y se ejerce una menor supervisión a los asistentes con un mayor grado de experiencia.
De otra parte, el grado de supervisión guarda relación directa con el grado de complejidad del trabajo que se asigna a los asistentes.
El contador público debe dejar constancia de la supervisión del trabajo, con lo cual comprueba que cumplió con esta norma de auditoría y en los papeles de trabajo se debe dejar evidencia de que se ejerció la supervisión requerida.
Los asistentes que intervienen en un trabajo, deben tener un claro conocimiento de sus responsabilidades y de los objetivos que se persiguen a través de los procedimientos de auditoría que se han de ejecutar. Así mismo, el contador público responsable o el revisor fiscal debe asegurarse de que sus asistentes conocen suficientemente la naturaleza de la actividad del ente a la que se le presta el servicio y los posibles problemas de contabilidad y
auditoría que se puedan presentar.
El contador público debe revisar el trabajo de los asistentes, con el objeto de determinar si se ha ejecutado adecuadamente y si se han incluido los comentarios y conclusiones apropiados.
 
ESTUDIO Y EVALUACION DEL SISTEMA DEL CONTROL INTERNO.
La segunda norma Relativa a la Ejecución del Trabajo es: “Debe hacerse un apropiado estudio y una evaluación del sistema de control interno existente, de manera que se pueda confiar en él como base para la determinación de la extensión y oportunidad de los procedimientos de auditoría”.
Definiciones y Conceptos Básicos.
El control interno comprende el plan de organización y el conjunto de métodos y procedimientos que aseguren que los activos están debidamente protegidos, que los registros contables son fidedignos y que la actividad de la entidad se desarrolla eficazmente según las directrices marcadas por la administración.
El control interno en su sentido más amplio, incluye controles que pueden ser considerados como contables o administrativos:
Los controles contables comprenden el plan de organización y todos los métodos y procedimientos cuya misión es la salvaguardia de los bienes y la fiabilidad de los registros financieros.
Los controles administrativos se relacionan con las normas y los procedimientos existentes en un ente vinculados a la eficiencia operativa y al acatamiento de las políticas de la administración. Estos controles normalmente, sólo influyen indirectamente en los registros contables.
El contador público debe centrar su trabajo en los controles contables por las repercusiones que estos tienen en la preparación de la información financiera. Sin embargo, si el contador público determina que ciertos controles administrativos pueden tener importancia respecto a su trabajo, debe considerar la posibilidad de su revisión y evaluación como sería en el caso de la vigilancia administrativa que debe hacer el Revisor Fiscal.
El establecimiento y mantenimiento de un sistema de control interno es una responsabilidad de la administración del ente, que debe someterlo a una continua supervisión para determinar que funciona según está prescrito, modificándolo si fuera preciso, de acuerdo con las circunstancias.
Los objetivos del sistema de control interno de tipo contable se deben relacionar con cada una de las etapas por las que discurre una transacción. Las etapas más importantes relativas a una transacción comprenden su autorización, ejecución, registro y finalmente la responsabilidad respecto a la custodia y salvaguardia de los activos que resulten de dicha transacción, con el fin de que las mismas hayan sido ejecutadas y que se encuentren clasificadas en las cuentas apropiadas.
La autorización de las transacciones es una función de la administración del ente, asociada directamente con su responsabilidad para alcanzar objetivos. Dicha función constituye el ámbito de actuación de los controles de tipo administrativo, pero es a su vez el punto de partida para establecer controles de tipo contable.
Los controles contables comprenden el plan de organización, los procedimientos y registros relacionados con la salvaguardia de los activos y la fiabilidad de los registros contables, debiendo proporcionar, por tanto, una razonable seguridad de que:
a)  Las transacciones se ejecutan de acuerdo con la autorización específica de la administración.
b)  Las transacciones se registran debidamente:
- Para facilitar la preparación de los estados financieros de acuerdo con las normas de contabilidad generalmente aceptadas.
- Para procurar la salvaguardia de los bienes y derechos.
- Para que exista información suficiente y oportuna, para una adecuada toma de decisiones.
c) El acceso a los bienes sólo se permitirá de acuerdo con autorización emanada de la administración del ente.
d)  La existencia contable de los bienes se comprobará periódicamente con su existencia física, tomándose las medidas oportunas en caso de surgir diferencias.
Limitaciones
Todo sistema de control interno tiene limitaciones que deben ser reconocidas. Siempre existe la posibilidad de que al aplicar procedimientos de control surjan errores por una mala comprensión de las instrucciones, errores de juicio, falta de atención personal, falla humana, etc. Además, los procedimientos cuya eficacia se basen en la segregación de funciones pueden eludirse como consecuencia de existir una confabulación de los empleados implicados en el control interno. Igualmente, los procedimientos basados en el objetivo de asegurar que las transacciones se ejecuten según los términos autorizados por la administración del ente, resultarían ineficaces si las decisiones de ésta se tomaran de una forma errónea o irregular.
Cualquier proyección de una evaluación actual del control interno contable, está sujeta al riesgo de resultar inadecuada en virtud de que las condiciones cambiantes y el grado de cumplimiento con los procedimientos establecidos pueden deteriorarse con el tiempo.
Entre los procedimientos de control interno contable establecidos por la administración del ente que debe evaluar el contador público, podemos citar, a modo de ejemplo, los siguientes:
a) Segregación de funciones: Evitar que una misma persona realice funciones incompatibles que le permitan a la vez cometer y ocultar errores voluntarios o involuntarios durante su trabajo. Para ello, los procedimientos de control deben ser diseñados para eliminar las posibilidades de tal encubrimiento.
b)  Ejecución de las transacciones: Obtener una seguridad razonable de que las transacciones se llevan a cabo dentro de los términos en que fueron realizadas, requerir evidencia independiente de que las autorizaciones fueron emitidas por personas que actuaban dentro de su competencia y autoridad y que las transacciones se corresponden con los términos de su autorización.
c)  Registro de las transacciones: Las transacciones requieren ser registradas por las cifras y en los períodos contables que se llevaron a cabo y que sean clasificadas en cuentas apropiadas obteniendo el criterio de la administración en la confección de estimaciones y otras decisiones relacionadas con la preparación de los estados financieros.
d) Acceso a los bienes: El acceso a los bienes ha de estar limitado al personal autorizado. El acceso a los bienes incluyen tanto el acceso físico como el indirecto, a través de la preparación y proceso de los documentos que autorizan el uso o disposición de dichos bienes. El número y calidad del personal a quien se autoriza el acceso estará en consonancia con la naturaleza de los bienes y el riesgo de pérdida debido a errores o irregularidades.
e) Comprobación física de existencias: Establecer si los bienes en sí coinciden con las existencias según los libros, lo cual está íntimamente relacionado con el procedimiento expuesto anteriormente sobre el registro de transacciones.
Si de esta comparación se desprenden que los bienes físicos no coinciden con su existencia contable, ello es evidencia de que hubo transacciones omitidas o incorrectamente contabilizadas.
La frecuencia de estas pruebas, dependerá de la naturaleza de los bienes, de su importancia y del costo de efectuar tales comprobaciones. Relación costo beneficio.
Las medidas que pueden ser apropiadas en relación con cualquier diferencia que pueda observarse entre la existencia física y lo contabilizado en libros, dependerá de la naturaleza de los bienes, el sistema del control interno usado y del importe de la diferencia y de su causa.
Alcance del Estudio del Sistema.
Los controles internos contables se encuentran dentro del alcance del estudio y evaluación del control interno según las normas de auditoría, mientras que los controles administrativos, en principio, no lo están en las auditorías externas pero sí en las revisorías fiscales.
El estudio de la evaluación del control interno incluye dos fases:
a) Conocimiento y comprensión de los procedimientos y métodos establecidos por la administración del ente.
b)  Seguridad razonable de que se encuentran en uso y que están operando tal como se planificaron.
Revisión del Sistema.
La revisión del sistema es principalmente un proceso de obtención de información respecto a la organización y a los procedimientos establecidos, con objeto de que sirva como base para las pruebas de cumplimiento y para la evaluación del sistema. La información requerida para este objetivo se obtiene normalmente a través de entrevistas con el personal apropiado del ente y mediante el estudio de documentos tales como manuales de procedimientos e instrucciones al personal.
La información relativa al sistema es documentada en forma de cuestionarios, resúmenes de procedimientos, flujogramas o cualquier otra forma de descripción de un circuito administrativo y adaptándose a las circunstancias o preferencias del contador público.
Con el objeto de verificar la información obtenida, a veces se adopta el procedimiento de seguir el ciclo completo de una o varias transaciones a través del sistema.
Esta práctica, además de ser útil para el propósito indicado, permite que las partidas seleccionadas puedan ser consideradas como parte de las pruebas de cumplimiento.
Pruebas de Cumplimiento.
El objetivo de las pruebas de cumplimiento es proporcionar al contador público una seguridad razonable de que los procedimientos relativos a los controles internos contables están siendo aplicados tal como fueron establecidos. Estas pruebas son necesarias si se va a confiar en los procedimientos descritos. Sin embargo, el contador público puede decidir no
confiar en los mismos si ha llegado a la conclusión de que:
a)  Los procedimientos no son satisfactorios para este propósito.
b) El trabajo necesario para comprobar el cumplimiento de los procedimientos descritos es mayor que el trabajo que se realizaría en el caso de no confiar en dichos procedimientos. Esta última conclusión puede resultar de consideraciones relativas a la naturaleza o número de las transaciones o saldos involucrados, los métodos de procedimiento de datos que se estén usando y los procedimientos de auditoría que puedan ser aplicados al realizar las pruebas sustantivas.
La naturaleza de los procedimientos de control interno contable y la evidencia disponible sobre su cumplimiento determinan, necesariamente, la naturaleza de las pruebas de cumplimiento e influyen obre el momento de ejecución y extensión de tales pruebas.
Las pruebas de cumplimiento están íntimamente interrelacionadas con las pruebas sustantivas y, en la práctica, los procedimientos de auditoría suministran, al mismo tiempo, evidencia de cumplimiento de los procedimientos de control interno contable, así como la evidencia requerida de las pruebas sustantivas.
Naturaleza de las Pruebas de Cumplimiento.
El control interno contable requiere, no solamente que ciertos procedimientos sean realizados, sino que éstos sean apropiados a los objetivos establecidos.
Algunos aspectos del control interno contable requieren procedimientos que no son necesarios para la ejecución de las transacciones. Este tipo de procedimientos incluye la aprobación o verificación de documentos que evidencien las transacciones y, por consiguiente, la inspección de los documentos relativos para obtener la evidencia mediante firmas, iniciales, sellos de autorizaciones y otros controles similares para indicar si se realizaron, quién los realizó y para permitir una evaluación de la corrección en su ejecución.
Otros aspectos del control interno contable requieren una segregación de funciones de manera que ciertos procedimientos sean efectuados independientemente. La realización de estos procedimientos es por sí misma evidente en el desarrollo de una actividad o en la existencia de sus registros esenciales. Consecuentemente, las pruebas de cumplimiento tienen también la finalidad fundamental de determinar si los procedimientos fueron realizados por personas que no tuvieran funciones incompatibles. El contador público deberá remitirse a la observación y comprobación de las funciones que realiza el personal de la empresa, para corroborar la información obtenida durante la revisión inicial del sistema.
Período en que se Desarrollan las Pruebas de Cumplimiento y su Extensión.
El propósito de las pruebas de cumplimiento de los procedimientos de control interno contable, es el de suministrar un grado razonable de seguridad de que éstos están en vigor y se utilizan tal y como se planificaron. Determinar lo que constituye un grado razonable de seguridad, es una cuestión de juicio para el contador público, ya que depende de la naturaleza, período y extensión de las pruebas y de los resultados obtenidos.
En lo que respecta a su extensión, las pruebas de cumplimiento deberían aplicarse a las transacciones ejecutadas durante todo el período que se está auditando, de acuerdo con el concepto general de muestreo, de que las partidas que vayan a ser examinadas deben seleccionarse del conjunto de datos a los cuales deban aplicarse las conclusiones resultantes.
Los contadores públicos normalmente realizan tales pruebas durante su trabajo preliminar.
Cuando este sea el caso, la aplicación de tales pruebas a todo el período restante puede no ser necesaria. Los factores que deben considerarse a este respecto incluyen:
a)  Los resultados de las pruebas durante el período preliminar.
b)  Las respuestas e indagaciones concernientes al período restante.
c)  La extensión del período restante.
d)  La naturaleza y el número de las transacciones y los saldos involucrados.
e)  La evidencia del cumplimiento, dentro del período restante, que puede obtenerse de las pruebas sustantivas realizadas por el contador público o de las pruebas realizadas por los auditores internos.
f)  Otros puntos que el contador público puede considerar de interés.
Las pruebas de cumplimiento deben aplicarse sobre bases subjetivas o sobre bases estadísticas. El muestreo estadístico puede ser el medio práctico para expresar, en términos cuantitativos el juicio del contador público respecto a la razonabilidad, determinando la magnitud de las pruebas y evaluando su resultado.
Evaluación del Sistema de Control Interno.
Una función del control interno contable es la de suministrar seguridad de que los errores o irregularidades se pueden descubrir con prontitud razonable, asegurando así la fiabilidad e integridad de los registros financieros y operativos. La revisión del control interno por parte del contador público le ayuda a determinar otros procedimientos de auditoría apropiados para formular su opinión sobre la razonabilidad de los saldos finales.
Por definición, el control interno contempla una seguridad razonable, pero no absoluta, de que los objetivos del sistema se cumplirán. La implantación y el mantenimiento de un sistema adecuado de control interno es responsabilidad de la administración del ente y el diseño del mismo ha de realizarse teniendo en cuenta los juicios de la administración en cuanto a la relación costo-beneficio de cada procedimiento de control, aunque no siempre es posible obtener magnitudes objetivas de los costos y beneficios involucrados.
Un planteamiento conceptual lógico de la evaluación que hace el contador público del control interno contable, que se enfoca directamente a prevenir o detectar errores o irregularidades importantes en los saldos de las cuentas, consiste en aplicar a cada tipo importante de transacciones y a los respectivos activos involucrados en la auditoría, los siguientes criterios:
a)  Considerar entre otros, los tipos de errores e irregularidades que puedan ocurrir.
b)  Determinar los procedimientos de control interno contable que puedan prevenir o detectar errores o irregularidades.
c)  Determinar si los procedimientos necesarios están establecidos y si se han seguido satisfactoriamente.
d)  Evaluar cualquier deficiencia, es decir, cualquier tipo de error o irregularidad potencial no contemplada por los procedimientos de control interno existentes, para determinar su efecto sobre:
- La naturaleza, momento de ejecución o extensión de los procedimientos de auditoría a aplicar, y
- Las sugerencias a hacer al ente.
En la aplicación práctica del enfoque antes descrito, los dos primeros literales se realizan principalmente por medio de cuestionarios, resúmenes de procedimiento, flujogramas, instrucciones o cualquier otro tipo de material de trabajo utilizado por el contador público. Sin embargo, se requiere el juicio profesional para la interpretación, adaptación o extensión de dicho material de trabajo, para que resulte apropiado en cada situación particular. El tercer literal se lleva a cabo durante la revisión del sistema y las pruebas de cumplimiento y, el último, se logra al ejercer el juicio profesional en la evaluación de la información obtenida en los párrafos precedentes.
La revisión que haga el contador público del sistema de control interno contable y sus pruebas de cumplimiento deben relacionarse con los objetivos de la evaluación del sistema. Por esta razón las evaluaciones generales o globales no son útiles a los contadores públicos porque no ayudan a decidir el alcance al cual deben restringirse los procedimientos de auditoría. Los controles y deficiencias que afecten a diferentes tipos de transacciones no son compensatorios en su efecto.
La evaluación de los controles internos contables hecha por el contador público para cada tipo importante de transacciones, debe dar lugar a una conclusión respecto a si los procedimientos establecidos y su cumplimiento son satisfactorios para su objetivo. Los procedimientos y su cumplimiento deben considerarse satisfactorios si la revisión del contador público y sus pruebas no revelan ninguna situación que se considere como una deficiencia importante para su objetivo. En este contexto una deficiencia importante significa una situación en la cual el contador público estima que los procedimientos establecidos, o el grado de cumplimiento de los mismos, no proporcionan una seguridad razonable de que errores o irregularidades por importes significativos con respecto a las cuentas anuales que están siendo auditadas pudieran prevenirse o detectarse fácilmente por los empleados del ente en el curso normal de la ejecución de las funciones que les fueron asignadas.
Interrelación con otros Procedimientos de Auditoría.
El riesgo final del contador público es una combinación de dos riesgs separados. El primero de estos está constituido por aquellos errores de importancia que ocurren en el proceso contable, del cual se obtienen los saldos de las cuentas. El segundo riesgo es el de que cualquier error de importancia que pueda existir, sea o no detectado por el contador público.
El contador público confía en el control interno para reducir el primer riesgo y en sus pruebas de detalle y en sus otros procedimientos, para disminuir el segundo. El peso relativo atribuible a las respectivas fuentes de confianza son materias que deben decidirse de acuerdo con el criterio del contador público y según las circunstancias.
La norma de auditoria sobre el estudio y evaluación del control interno establece que la extensión de las pruebas necesarias para reunir suficiente evidencia de acuerdo con dicha norma variará inversamente a la confianza del contador público en el control interno. El conjunto de estas dos normas implica que la confianza que el contador público deposite en el control interno y en sus procedimientos de auditoría deberán proporcionar una base suficiente para su opinión en cualquier caso, aunque la proporción de confianza obtenida de las dos fuentes respectivas varíe según los casos.
El contador público deberá considerar los procedimientos llevados a cabo por los auditores internos al determinar la naturaleza, el momento y la extensión de sus propias pruebas. El trabajo de los auditores internos deberá ser considerado como un complemento, pero nunca como un sustituto de las pruebas de los auditores independientes o revisores fiscales.
Comunicación de las Debilidades Significativas del Control Interno.
El contador público, cuando realiza un examen de una entidad, tiene la obligación de comunicar a la administración del ente las debilidades significativas identificadas como consecuencia del estudio y evaluación del sistema de control interno, realizados con el alcance que haya considerado necesario para su trabajo de acuerdo con las normas de auditoría.
 
EVIDENCIA SUFICIENTE Y COMPETENTE.
La tercera norma relativa a la ejecución del trabajo es: “Debe obtenerse evidencia válida y suficiente por medio de análisis, inspección, observación, interrogación, confirmación, y otros procedimientos de auditoría, con el propósito de allegar bases razonables para el otorgamiento de un dictamen sobre los Estados Financieros sujetos a revisión”.
La evidencia del contador público es la convicción razonable de que todos aquellos datos contables expresados en los saldos de las cuentas han sido y están debidamente soportados en tiempo y contenido por los hechos económicos y circunstancias que realmente han ocurrido.
La naturaleza de la evidencia está constituida por todos aquellos hechos y aspectos susceptibles de ser verificados por el contador público y que tienen relación con las cuentas que se examinan.
La evidencia se obtiene, por el contador público, a través del resultado de las pruebas de auditoría aplicadas según las circunstancias que concurran en cada caso y de acuerdo con el juicio profesional del contador público.
El contador público no pretende obtener evidencia absoluta, sino que determina los procedimientos y aplica las pruebas necesarias para la obtención de una evidencia suficiente y adecuada.
Evidencia Suficiente.

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Eliana Moreno Montaña 

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