Aplicación del presupuesto de operaciones en la empresa de productos lácteos de Las Tunas

Autor: Aylén Aguilera Pupo

Producción y procesos

12-12-2007

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El presente trabajo fue realizado en la empresa de Productos Lácteos Las Tunas, ubicada en el municipio de Las Tunas, la misma es de suma importancia para la provincia ya que el destino de sus producciones va dirigido fundamentalmente a la canasta básica.

El mismo se estructuró en tres capítulos. El número I se dedicó a la Fundamentación teórica, donde abarca los conceptos y definiciones respecto al análisis económico – financiero y a la elaboración del presupuesto.

En el II capitulo se expone de forma comparativa el análisis económico y financiero del año 2005 con respecto al 2006, haciéndose una valoración del comportamiento de cada una de las razones y se explica el resultado, así como se analizan las variaciones fundamentales en el comportamiento del presupuesto.

Para el capitulo III de acuerdo con los resultados del anterior capitulo y perspectivas de 2006, se hace necesario brindar una propuesta de presupuesto para el 2007.

De acuerdo a las conclusiones que se arriban, se proponen las recomendaciones a seguir con el propósito de mejorar los resultados y avanzar en la constante lucha por lograr la eficiencia económica.

INTRODUCCIÓN

La batalla por la elevación de la eficiencia mediante el aprovechamiento del caudal de iniciativas emanadas de los colectivos laborales y también por la discusión y control de los planes en las asambleas por la eficiencia, constituyen elementos de vital importancia para lograr la recuperación económica y cumplir los objetivos históricos a que aspira nuestro pueblo.

La eficiencia es el objetivo central de la política económica pues constituye una de las mayores potencialidades conque cuenta el país. Hacer un mejor uso de los recursos, elevar la productividad del trabajo, alcanzar resultados con menos costos tendrán un efecto positivo en nuestro balance financiero, dado que el país dispone de una infraestructura económica y social creada a lo largo de más de cuatro décadas, así como, de recursos humanos, naturales y un desarrollo científico-técnico que es imprescindible utilizar eficientemente.

En las condiciones actuales el sistema empresarial de nuestro país esta enfrascado en el perfeccionamiento.

Estando dentro de las condiciones requeridas para que las empresas entren en este sistema entre otros aspectos los siguientes :

Ø Utilidad en sus resultados económicos.
Ø Incremento de la productividad superior al del salario medio.
Ø Que los incrementos de salarios sean cubiertos con los incrementos de la ganancia.

Cada año las entidades dentro del sistema de perfeccionamiento empresarial deben planificarse niveles de eficiencia superiores al real del año anterior, incluso los sistemas de estimulación material de los trabajadores por orientaciones recientes del Secretario del Comité Ejecutivo del Consejo de Ministros (CECM) deben ser revisados con el objetivo de que ellos realmente estimulen a estos incrementos. Es por ello que se hace imprescindible para las administraciones realizar análisis periódicos de los resultados de la actividad, como es el comportamiento de los presupuestos.

El sistema presupuestario es la herramienta más importante con el cual cuenta la administración moderna para alcanzar sus objetivos.

El presupuesto es fundamental en toda entidad, ya que es un estado que muestra información estimada de los resultados de un plan de operaciones y representa una proyección de condiciones y sucesos futuros, expresados desde un punto de vista monetario y constituye el pronóstico, objetivos y metas que se deben alcanzar, facilitando el análisis y discusión con los trabajadores, los cuales juegan un papel activo en su control, medición y en la búsqueda de mayor eficiencia.

El análisis económico de los estados financieros de una empresa constituye un elemento clave para la toma de decisiones, el cual permite conocer la verdadera situación de la entidad, descubrir las enfermedades que la afectan, proporcionar información tanto al personal interno como externo entre otros.

Teniendo en cuenta lo anteriormente planteado sobre la extraordinaria importancia del presupuesto, así como del análisis económico financiero para evaluar la economía y la eficiencia conque se han utilizado los recursos humanos, materiales y financieros, se ha realizado este trabajo de diploma en la empresa Productos Lácteos Las Tunas; cuyas producciones son esenciales para el territorio ya que las mismas son de primera necesidad para la población.

Para el desarrollo de esta investigación se considera como problema: El hecho de que no se cuenta con un diagnóstico de la situación financiera que sirva de base para la aplicación del presupuesto de operación en la empresa Productos Lácteos Las Tunas.

Para darle solución al problema planteado se tiene como objetivo diagnosticar la situación financiera de la empresa y aplicar la metodología del presupuesto de operación para periodos futuros garantizando de esta forma mejores resultados.

El presente trabajo de diploma se ha elaborado sobre la base del método dialéctico – materialista, el cual plantea a partir de lo general del fenómeno y del efecto, penetrar en lo particular, la esencia y las causas que lo originan mediante el análisis y la síntesis.

CARACTERIZACION DE LA EMPRESA

La Empresa de Productos Lácteos Las Tunas, se encuentra ubicada en el propio municipio Tunas, la misma radica en Circunvalación Sur Km. 2 ½ entre Ángel Guerra y Adonis Cabrera. Integrada a la Unión Láctea (UNILAC) y subordinada al Ministerio de la Industria Alimenticia, fue creada por Resolución No. 351 del MINAL el 15/12/76, aunque sus orígenes se remontan a junio de 1952, fecha en que fue fundada por la antigua entidad capitalista “ CIA Nacional de Alimentos Nestle”.

Después del triunfo de la revolución el 14 de octubre de 1962 fue nacionalizada pasando a manos del estado cubano, momento este en que comienzan a crearse las condiciones para lograr un verdadero desarrollo de la rama láctea en la provincia ya que hasta esa fecha era considerada solamente como un centro de acopio, del que partía toda la leche hacia una planta mayor ubicada en la cuidad de Bayamo.

En la actualidad y luego de un proceso inversionista constante, en el que no han dejado de estar presente los innovadores y racionalizadores la misión de la empresa está dirigida a: garantizar el acopio, producción y distribución de la leche y sus derivados así como los productos de la soya previstos en la canasta básica .

La visión esta encaminada a: consolidar un desarrollo que permita insertar a la empresa en el mercado de MLC, así como consolidar el crecimiento y calidad de los productos en MN .

Para garantizar la producciones y comercialización de estas la entidad cuenta con una planta procesadora de leche, helados, derivados de soya, mezclas físicas (refresco, natilla, etc.,) y producción de quesos, además posee las siguientes áreas:

• Un deposito de helados.
• Taller de mantenimiento industrial.
• Taller de transporte automotor.
• Almacén central.
• Comedor y cafetería de obreros .
• Autoconsumo.
• Oficina central.
• Un centro de acopio y distribución de leche y quesos (procedente de la compra a los campesinos) en los municipios de Manatí, Puerto Padre, Colombia y Amancio. (Ver Anexo 1)
La materia prima fundamental de la entidad es la leche, tanto en polvo como fluida, y depende en mayor medida de las importaciones que realice el país así como de las compras efectuadas al Ministerio de la Agricultura ( MINAGRI).

La entidad comercializa en MN los productos de la canasta básica, siendo subsidiada por el Presupuesto del Estado la leche, atendiendo a que el costo de producción es superior al precio de venta. Los ingresos en divisas se obtienen de la producción y compras de mercancías (que se hacen a otras empresas de productos lácteos), comercializándose las mismas a las cadenas de tiendas en divisas, al turismo y a otros organismos ( ACINOX, LUDEMA, Materiales de la Construcción, Empresa de Servicios Especializados y Gases Industriales).

Además es autofinanciada pues depende del resultado de su trabajo por lo que debe dejar un margen de ganancias que le permita realizar sus propias operaciones. Se encuentra dentro del sistema tributario(ONAT), al cual están incorporados las empresas autofinanciadas.

La Empresa realizó un diagnóstico de las condiciones actuales y está preparando el expediente para entrar en el sistema de Perfeccionamiento Empresarial.

El colectivo de trabajadores cuenta con obreros de elevada calificación y experiencia productiva, esforzándose al máximo para aumentar sus conocimientos y habilidades con el fin de obtener la mayor calidad en cada una de sus producciones. El total de la fuerza laboral es de 629 trabajadores, divididos en las diferentes categorías ocupacionales:

Capítulo 1. Marco Teórico.

1.1 Análisis Económico – Financiero.

1.1.1 Marco Teórico.

Análisis
Es la capacidad de examinar un objetivo o una situación compleja y apreciar sus partes o elementos constituyentes y las relaciones entre estos.

El análisis es una condición totalmente necesaria para lograr el funcionamiento exitoso de cualquier sistema económico en el proceso de análisis, donde se obtiene la información sobre el estado del sistema, sobre los éxitos y las negligencias en su actividad acerca de las ventajas y desventajas de uno u otro método de dirección de la economía. Como resultado de esto surge la posibilidad de seleccionar las decisiones óptimas o próximas a estos, que responden en gran medida a los intereses de un sistema dado y de la sociedad en su conjunto, que garanticen la utilización racional de los recursos financieros, materiales y laborales que se poseen.

Análisis Económico.

Dentro del análisis de balances, el análisis económico consiste principalmente, en determinar el tanto porciento de rentabilidad del capital invertido en el negocio; por lo que se puede considerar que la descomposición de los fenómenos económicos en sus partes integrantes y el estudio de cada uno de ellos en particular, constituye en sí el Análisis Económico.

Análisis Financiero.

Analizar es conocer una cosa a través de los elementos que lo integran. Análisis financiero es el estudio de la realidad financiera de la empresa a través de los Estados Financieros: Balance, Estado de Origen, Aplicación de Fondos y Cuentas de Resultados. El análisis financiero pretende la interpretación de los hechos sobre la base de un conjunto de técnicas que conducen a la toma de decisiones.

Análisis e Interpretación de Estados.

Es una técnica de aplicación propia del jefe de área de contabilidad, consiste en el análisis, interpretación y depuración sistemática de los saldos de las partidas de un sistema de cuentas y de índices financieros calculados con el propósito de:

• Coadyuvar a mantener una contabilidad sana y confiable.

• Garantizar la confección de un análisis económico – financiero sobre datos fidedignos.

• Propiciarle a la dirección de la Corporación el conocer con suficiente antelación la posición o situación financiera de la misma, así como el resultado de su actividad económica durante un período contable dado (mes, trimestre, año) con vista a la toma de decisiones para corregir constantemente el rumbo de la gestión empresarial en un marco satisfactorio.

El análisis puede ser económico o financiero, este último permite interpretar los hechos financieros sobre la base de un conjunto de técnicas que conducen a la toma de decisiones, además estudia la financiación de la entidad, preferentemente a partir de los Estados Financieros.

Los Estados Financieros principales son:

ü Balance general
ü Estado de ganancia o pérdida
ü Estado de origen y aplicación de fondos

En este caso las fuentes utilizadas para realizar este análisis serán el Balance general, el mismo muestra la situación económica de una entidad en una fecha fija, pasada o futura y el Estado de ganancia o pérdida, que es el estado donde se presentan los ingresos y gastos de un período, los asocia mostrando resultados que pueden ser utilidad o pérdida.

El objetivo del análisis financiero es que permite conocer:

ü La verdadera situación financiera y económica de la entidad.
ü Tomar decisiones acertadas para optimizar utilidades y servicios.

Los estados financieros proporcionan información para facilitar que las directivas de las entidades, los acreedores y los organismos gubernamentales tomen decisiones eficaces. Las fuentes a utilizar para analizar este análisis serán el estado de resultado y el balance general.

Las razones financieras utilizadas fueron las siguientes:

q Razones de liquidez y actividad.
q Razones de endeudamiento
q Razones de rentabilidad

Razones de liquidez:

Estudian la capacidad de pago en efectivo o dinero de una empresa.
Dentro de ellas determinamos:
Índice de solvencia: Capacidad de pago a corto plazo.
Ind. Solv. = AC / PC

Donde:

Ind. Solv. : Índice de Solvencia.
AC: Activo Circulante.
PC: Pasivo Circulante.

Índice de liquidez: Es similar al índice de solvencia, pero en este caso no se incluyen los inventarios por considerarse los mismos, como los menos líquidos dentro del activo circulante; por tanto, señala el grado en que los recursos disponibles pueden hacer frente a las obligaciones a corto plazo.

IL = AC-INV / PC

Donde:
IL: Índice de Liquidez
INV: Inventarios
PC: Pasivo Circulante.

Capital de trabajo: Es la diferencia entre los activos y pasivos circulantes de una empresa.

Este capital de trabajo permite que la empresa pueda medir su liquidez, por esto el mismo debe ser positivo, asegurando así, que se cumpla que el activo circulante sea mayor que el pasivo circulante; lo que quiere decir que la empresa cuenta con medios financieros para pagar sus obligaciones a corto plazo.

CT = AC - PC

Donde:
CT: Capital de Trabajo.
AC: Activo Circulante.
PC: Pasivo Circulante.

Razones de actividad:

Miden la eficiencia de las cuentas por cobrar y pagar, la eficiencia de consumo de materiales, de la producción, de las ventas y de otros.

Dentro de estas razones analizaremos:

Rotación de cuentas por cobrar: Permite conocer el número de veces que se renueva el promedio de clientes de la empresa, el número de veces que se completa el círculo comercial en el período al que se refieren las ventas netas.

Para conocer cada cuantos días la empresa hace efectivo sus cuentas por cobrar, se determina el ciclo de cobro.

Rotación de cuentas por pagar: Indica el número de veces que se renueva el promedio de cuentas por pagar a proveedores en el período o ejercicio al que se refiere las compras netas. Permite conocer la rapidez o eficiencia de pagos en la Empresa.

Para conocer cada cuantos días la empresa paga sus deudas a los proveedores, se determina el promedio de pago.

Rotación de inventarios: Indica la rapidez de la empresa en el consumo de materiales, de materias primas y la rapidez de la producción.

Además se determina cada cuantos días rotan estos inventarios

Razón de endeudamiento:

Permite medir la proporción total de activos aportados por los acreedores de la empresa, mientras mayor sea este índice, mayor será la cantidad de dinero de otra persona que está utilizando la empresa.

Rentabilidad:

Margen neto de utilidad: Nos indica por cada peso de ventas netas cuanto se ha obtenido de utilidad.

1.2 Generalidades de la presupuestación.
1.2.1 Definición del presupuesto.

1. Según contabilidad de costos, primera parte, de Charles T. Horngren:
“Un presupuesto es una expresión cuantitativa de un plan de acción y un auxiliar para la coordinación y ejecución.”

2. Según el Presupuesto, Planeación y Elaboración CP; Rodolfo Coeto Mota:
“Es el cálculo y balance previos de los gastos e ingresos del estado y otras corporaciones públicas que debe contener la expresión detallada de dichos gastos y de los ingresos previstos, para cubrirlos durante un período determinado, generalmente un año.”

3. Según el diccionario ilustrado de la Lengua Española:
“Es el cálculo anticipado del costo de una obra y también de los gastos o ingresos de una empresa o colectividad.”

4. Según Larousse:
“Denota los ingresos y gastos para un período determinado en una corporación, un organismo público, un estado.”

5. Según Cristóbal del Río:
“Es un conjunto de pronósticos referentes a un período futuro determinado.”

6. Según Contabilidad Administrativa, de D.N. Ramírez Padilla:
“Es un plan integrador y coordinado, que se expresa en términos financieros respecto a las operaciones y recursos que forman parte de una empresa para un período determinado, con el fin de lograr los objetivos fijados por la alta gerencia.”

En forma de resumen, se puede definir como un presupuesto: Un plan integrador, coordinado, expresado en términos monetarios, el cual refleja los gastos e ingresos; así como, las actividades que se realizan en un período determinado con el propósito de lograr los objetivos previstos por la entidad.

1.2.2 Elementos principales de un presupuesto.

1. Plan: Significa que el presupuesto expresa lo que la administración tratará de realizar de forma tal que la empresa logre un cambio ascendente en un determinado período.

2. Integrador: Indica que toma en cuenta todas las áreas y actividades de la empresa. Es un plan visto como un todo pero también está dirigido a cada una de las áreas de tal forma que contribuya al logro del objetivo global.

Es indiscutible que el plan o presupuesto de un departamento de la empresa es disfuncional si no se identifica con el objetivo final de la organización. A este proceso se le conoce como Presupuesto Maestro; formado por las diferentes áreas que lo integran.

3. Coordinado: Significa que los planes para varios de los departamentos de la empresa deben ser preparados conjuntamente y en armonía, si estos planes no son coordinados, el presupuesto maestro no puede ser igual a la suma de las partes, creando por lo tanto confusiones y errores.

4. Términos financieros: Indica la importancia de que el presupuesto sea representado en la unidad monetaria, para que sirva como medio de comunicación puesto que de otra forma surgirán problemas en el análisis del plan anual.

Ejemplo: Presupuesto de Mano de Obra, primero en horas / hombre y luego en pesos. Si no convirtiéramos todo a peso, hablaríamos de horas de Mano de Obra y sin dudas traería confusiones.

5. Operación: Uno de los objetivos fundamentales de un presupuesto es la determinación de los ingresos que se obtendrán, así como los gastos que se van a producir.

6. Recursos: No es suficiente determinar ingresos y gastos futuros de una empresa, también deben planear y realizar sus planes de operaciones. Esto se logra básicamente con la planeación financiera que incluye principalmente:

• Presupuesto de Efectivo.
• Presupuesto de Activos (inventarios, cuentas por cobrar, activos fijos, etc.)

7. Período determinado: Un presupuesto siempre tiene que estar en función de un período determinado, generalmente un año.

1.2.3 Ventajas que brindan los presupuestos.

1. Presiona para que la alta gerencia defina adecuadamente los objetivos básicos de la empresa.

2. Ayuda a lograr mayor efectividad y eficiencia en las operaciones.

3. Facilita a la administración el uso óptimo de los diferentes insumos.

4. Propicia que se defina una estructura organizativa adecuada determinando la responsabilidad y autoridad de cada una de las partes que integran la organización.

5. Facilita la coparticipación e integración de las diferentes áreas de la compañía.

6. Obliga a realizar un autoanálisis periódico.

7. Facilita el control administrativo.

8. Incrementa la participación de diferentes niveles de la organización, cuando exista una motivación adecuada.

9. Obliga a mantener un archivo de datos histórico controlables.

10. Es un reto que constantemente se le presenta a los ejecutivos de una organización para ejercitar su creatividad y criterios profesionales a fin de mejorar la empresa.

1.2.4 Limitaciones del presupuesto.

Como toda herramienta de presupuesto tiene ciertas limitaciones que deben ser consideradas al elaborarlos, o durante su ejecución.

1. Están basados en estimaciones: Esta limitación obliga a que la administración trate de utilizar determinadas herramientas estadísticas para lograr que la incertidumbre se reduzca al mínimo, ya que el éxito de un presupuesto depende de la confiabilidad de los datos que estamos manejando, la correlación y regresión estadística ayudan a eliminar en parte esta limitación.

2. Deben ser adaptados constantemente a los cambios de importancia que surjan: Esto significa que es una herramienta dinámica pues si surge algún inconveniente que le afecta, el presupuesto debe adaptarse ya que de otro modo se perdería el sentido del mismo.

3. Su ejecución no es automática: necesitamos que el elemento humano de la organización comprenda la utilidad de esta herramienta de tal forma que todos los integrantes de la empresa sientan que los primeros beneficiados por el uso del presupuesto son ellos porque de otra forma serán infructuosos todos los esfuerzos para llevarlos a cabo.

4. Es un instrumento que no debe tomar el lugar de la administración, uno de los problemas más graves que provoca el fracaso de las herramientas administrativas es creer que por si solos pueden llegar al éxito, hay que recordar que es una herramienta que sirve a la administración para que se cumpla su cometido y no para entrar en competencia con ella.

1.2.5 Objetivos que se persiguen del presupuesto.

1. Planeación y organización: la unificación y sistematización de actividades por medio de las cuales se establecen los objetivos de la actividad y la organización adecuada para alcanzarla.
2. Coordinación: significa el desarrollo y mantenimiento de las actividades de la entidad con el fin de evitar situaciones de desequilibrio en las diferentes áreas de las mismas.

3. Dirección: es la función ejecutiva para guiar o conducir e inspeccionar o supervisar las actividades de los subordinados de acuerdo a lo planeado.

4. Control: es la acción por medio de la cual se aprecia si los planes y objetivos se están cumpliendo.

1.2.6 Requisitos necesarios para la elaboración de un presupuesto.

1. Conocimiento de la entidad: los presupuestos van siempre ligados al tipo de entidad, a sus objetivos, a su organización y a sus necesidades, las formas de su contenido de una unidad a otra principalmente en el grado de análisis requerido, por lo cual es indispensable el conocimiento amplio de la empresa en que se apliquen.

2. Exposición del plan: el conocimiento del criterio de los directivos de la entidad en cuanto al objetivo que se busca con la implantación del presupuesto.

3. Coordinación para la ejecución del plan o política: debe existir un director del presupuesto que actuará como coordinador de todos los departamentos que intervienen en la ejecución del plan.

4. Fijación del período presupuestado: la determinación de este período opera en función de diversos factores tales como:
• Estabilidad (períodos largos).
• Inestabilidad de las operaciones de la entidad.
• Período del proceso productivo.
• Ventas de temporada.

5. Dirección y Vigilancia: una vez aprobado los planes, las áreas o departamentos deberán elaborar sus planes o presupuestos de acuerdo a las instrucciones o recomendaciones que ayudarán a los jefes a poner en práctica dichos planes.

6. Apoyo directivo: es indispensable para la buena realización y desarrollo del presupuesto que los convierta en un plan de acción operativo y patrón de lo ejecutado y no solo informativo.

1.2.7 Definición del presupuesto maestro.

Es el gran presupuesto de una empresa, es decir, la culminación de todo un proceso de planeación y por tanto, comprende todas las áreas de un negocio, como son: ventas, producción, compras, etc. Por eso se llama maestro.

1.2.8 Estructura del presupuesto maestro.

Uno de ellos, el presupuesto de operaciones, se compone de otros más pequeños. El presupuesto de ventas, donde se prevé cuanto se espera vender, con base a ello se conocerá cuanto se debe producir y cuanto cuesta producirlo. Se tendrá que ver entonces que materia prima se necesita, cuanta mano de obra se utilizará, cuales serán los costos indirectos de producción y lo más importante de todo, cuanto va a costar. Una vez que se sabe cuanta materia prima se necesita se pueden planear o presupuestar las compras con toda oportunidad para que no comience con las prisas y puedan conseguir buenos precios.

Finalmente lo que se va a poder definir con el presupuesto de operación es cual será la ganancia.

El otro Presupuesto financiero, es más sencillo. En el se presupuesta el efectivo con que se va a contar y las inversiones que pueden hacerse a corto plazo para no subutilizar el dinero. Al terminar se sabrá la situación financiera de la empresa, es decir, si vendrán tiempos buenos o malos.

1.2.9 Materiales y métodos.

El presente trabajo fue realizado en la empresa Productos Lácteos de Las Tunas.

Par la metodología y aplicación de presupuesto se tomaron los datos correspondientes al año 2002, 2003 y el presupuesto aprobado para el 2004. El desarrollo del mismo se basa fundamentalmente en el método dialéctico – materialista.

Los sistemas de presupuestación a emplear son los siguientes:

• Sistema convencional: Es un presupuesto incremental, basado en las actividades reales alcanzadas en el período anterior, más las expectativas para el próximo.
• Presupuesto de base cero: cada actividad es planeada y su costo total estimado debe ser justificado como si fuera la primera vez que se realiza.
• Sistema de planificación y presupuesto por programas: es un sistema que asigna los recursos defectivos escasos en aquellas actividades o programas en los que mejor se logran los objetivos de la organización.
• El sistema de presupuesto incremento de productividad y resultado: tiene como objetivo identificar todas las actividades de la entidad y establecer un plan de acción donde se pueda elaborar el costo de la actividad y la aportación de la misma al beneficio.

La técnica para la realización del trabajo se basó en la obtención de datos de los balances financieros, de planificación, estadística, contabilidad y la elaboración de anexos para la determinación de los resultados, sobre los cuales se efectuaron las conclusiones.

Los materiales que se emplearon fueron: bibliografía, normas y metodología, legislaciones, calculadora, impresoras y equipos de cómputo automatizados.

1.3 Metodología del presupuesto de operación.

En las actuales condiciones del país de acuerdo a las perspectivas de desarrollo de relaciones de mercado, es necesaria la proyección de presupuestos más objetivos capaces de medir con bases científicas, el futuro inmediato de nuestras entidades.

A continuación explicaremos lo que integra el presupuesto de operación:
1.3.1 Presupuesto de venta.

En el presupuesto de venta lo primero que se plantea es, los ingresos o ventajas, puesto que las compras y gastos de operaciones dependerán del volumen de ventas que se esperan.

Para desarrollar el presupuesto de ventas es recomendable la siguiente secuencia:

• Determinar claramente el lugar que desea lograr la entidad respecto al nivel de ventas en un período determinado, así como las estrategias que desarrollan para lograrlo.

• Realizar un estudio del futuro de la demanda, apoyado en ciertos métodos que generen objetividad en los datos tales como: Análisis de regresión y correlación, Análisis de la industria, Análisis de la economía. La tarea de preparar este presupuesto se aborda desde dos ángulos diferentes:

1. Juzgar y evaluar las influencias externas. Tendencias generales de la actividad industrial, las políticas gubernamentales, las fases cíclicas de la economía de la nación, el poder adquisitivo de la población, el movimiento de la población y cambios en los hábitos de compra y modos de vida.
2. Considerar las influencias internas de las ventas, capacidad de la empresa, producto de temporada estimado de los vendedores y el establecimiento de cuotas por los vendedores del territorio, por último, pero no de menor importancia, la ganancia deseada por la compañía juega una parte muy significativa.

Pronóstico de ventas.

La preparación de los estimados de venta es usualmente la responsabilidad del gerente de mercadeo, asistidos por los vendedores individuales y el personal investigador de mercado, debido a que existen muchas diferencias en el mercado de productos, los verdaderos métodos usados para pronosticar las ventas varían ampliamente entre las compañías.

Cada vendedor suministra a su gerente territorial los cálculos de lo que piensa que pueda vender en su territorio durante el próximo período. Los estimados son consolidados y ajustados por el gerente de ventas del distrito antes de pasarlo al gerente general de mercadeo.

En estos ajustes se hacen concepciones por las condiciones económicas esperadas y por las condiciones competitivas de las cuales los vendedores no están enterados, por las devoluciones de ventas.

En muchas empresas, el método descrito ha sido suplido por divisiones especiales de investigaciones o análisis de mercadeo y a los vendedores en el proceso de arribar a estimados más exactos.

El procedimiento de pronosticar comienza con los factores conocidos principalmente:

• Las ventas de la compañía durante los últimos años clasificadas por grupos de productos y márgenes de ganancia.
• Volumen de ventas por o negocio.
• Factores pocos usuales que influyeron en las ventas del pasado.

Variaciones de temporada.

Una vez que el pronóstico ha sido aprobado, debe colocarse sobre la base de operación de un período.

La experiencia mostrará que cada mercancía que se vende tiene su propia modalidad de venta de temporada, haciendo énfasis en las causas de las fluctuaciones, (hábitos basados en características locales o nacionales, el clima, los días feriados, etc.). Toda esta información es usada en la preparación de un presupuesto mensual de ventas.

Presupuesto de ventas sobre una base territorial y de cliente.

Debe ponerse sobre la base de territorios o distritos y clasificarse en cuanto a los tipos de clientes.

Su clasificación por cliente mostrará las ventas a distribuidores mayoristas, minoristas, instituciones, escuelas, negocios extranjeros, etc. Indica además la contribución que cada clase de negocio hace al total de las ventas y las ganancias, por esto se puede convertir el presupuesto por cliente en un fuerte medio para analizar posibles nuevas salidas de negocio. También ayuda a descubrir las causas de una disminución a varias clases de clientes, de modo que tal reducción pueda ser investigada rápidamente y tomarse las medidas correctivas del caso.

Metodología del cálculo.

• Información necesaria.

Pronóstico de ventas en unidades
Precio de venta por unidad

• Fórmula:

Presupuesto de ventas = Presupuesto de ventas(Uds.) * Precio de venta por unidad
1.3.2. Presupuesto de producción.

Las cantidades del presupuesto de producción deben estar estrechamente enlazadas con las del presupuesto de venta y los niveles deseados de inventario. Este es el presupuesto de venta ajustado por los cambios de inventario. La producción debe ser planeada a un nivel eficiente, para que no haya grandes fluctuaciones en la nómina de empleados también es necesario mantener los

inventarios en un nivel eficiente. Si estos son demasiados bajos la producción puede ser interrumpida, sin son muy altos, el costo de manejo puede ser exagerado.
Metodología del cálculo.

Información necesaria

Presupuesto de venta (unidades).
Inventario final (unidades).
Inventario inicial (unidades).

• Fórmula:

Presupuesto de producción = Ventas presupuestada (unidades) + Inventario final (unidades) - Inventario inicial (unidades).

1.3.3 Presupuesto de consumo de materias primas.

Al mismo tiempo que se prepara el presupuesto de compras y se pide el material requerido, es necesario para los fines del presupuesto preparar el consumo de material directo.

Este presupuesto incluye únicamente el material directo, ya que los materiales indirectos(lubricantes, accesorios, etc.), se incorporan en el presupuesto de gastos indirectos.

v Beneficios.
a) Indica las necesidades de materia prima para un determinado período presupuestado evitándose así cuellos de botella en la
producción por falta de abastecimiento.
b) Genera información para compras, lo que permite a este departamento planear sus actividades.
c) Determinar niveles adecuados de inventarios para cada tipo de materia prima.
d) Ejercer el control administrativo respecto a la eficiencia con que se maneja la materia prima.
Metodología del cálculo.

Información necesaria

Presupuesto de producción por unidad.
Norma por unidad de materia prima directa.
Precio de compra por unidad.

• Fórmula:
Presupuesto de
consumo de = Presupuesto de Produc. (Uds.) x Norma (Uds.) x Precio
Materia Prima

1.3.4. Presupuesto de compra de materias primas directas.

Este es uno de los presupuesto de costo que debe prepararse ya que las cantidades por comprar y los planes de entrega deben establecerse rápidamente para que los materiales estén disponibles cuando se necesiten.

Los beneficios que brinda este presupuesto son muy importantes, porque con él es posible saber cuanta materia prima necesitas, evitando tener que parar la producción por falta de abastecimiento. Igualmente te permite solicitar varias cotizaciones y comprar a los mejores precios; además, te ayuda también a determinar niveles adecuados de inventarios para cada materia prima.

Una vez que sabes cuanta materia prima vas a necesitar, entonces puedes planear las compras, pero considerando que, al igual que la producción, las compras se planean de acuerdo con los inventarios es decir que debes definir también inventarios máximos y mínimos para cada material.
Metodología del cálculo.

Información necesaria

Producción requerida de materia prima (unidades).
Inventario final (unidades).

Inventario inicial (unidades).

Precio de compra por unidades.

• Fórmula:
Fórmula.

Presupuesto Producción requerida materia prima(uds) +
de = Inventario final de materia prima -
Compra Inventario inicial x Precio de compra por(uds.).

1.3.5 Presupuesto de Mano de Obra Directa.

Trata de diagnosticar claramente las necesidades y recursos humanos y como actuar, de acuerdo con dicho diagnóstico, para satisfacer los requerimientos de las unidades planeadas.

La metodología empleada debe ser idónea para determinar el estándar en horas de mano de obra para cada tipo de línea de venta la entidad, así como la calidad de mano de obra que se requiere, con lo anterior podemos detectar si se necesitan más recursos humanos o si los actuales son suficientes.

El presupuesto de mano de obra es de gran utilidad pues con él se puede saber exactamente el personal que se necesita para vender lo planeado, de manera que pueda prever si va a necesitar más recursos humanos o si es suficiente con el personal actual.

Metodología de cálculo.

• Información necesaria.

Plan de ventas (Unidades)
Horas de Mano de Obra Directa por unidad.
Tasa por Hora de Mano de Obra Directa.

• Fórmula:

Presupuesto de Mano de obra Directa = Plan de producción(unidades) * Horas de

5. 3.6 .Presupuesto de Costos Indirectos de Fabricación.

Este es el último paso para obtener el costo total de las mercancías que se venden y consiste en calcular aquellos costos que habrá que absorber.

Para muchas empresas este presupuesto es una buena oportunidad para economizar costos, debido a que a menudo las mercancías y la mano de obra están determinadas por determinados factores fuera del control de la empresa, como precio de mercancía de una determinada calidad, contratos laborales etc.

Por lo general, el jefe del departamento prepara el presupuesto correspondiente al período a presupuestar del área, posteriormente a la revisión efectuada por el departamento, el jefe del departamento solicita una revisión adicional y unos comentarios, antes de aceptarlos definitivamente. Para efecto de un control, los gastos fijos y variables se separan como sigue: Los gastos fijos tienen valores asignados en pesos y a los gastos variables se les asignan tasas, basadas en horas de mano de obra directa.

Metodología de cálculo.

• Información necesaria:

Costos fijos.
Costos variables.
Horas de mano de obra directa por unidad.

• Fórmula.

Presupuesto de Costos Indirectos de Fabricación = (Costos Fijos + Costos Variables).

1.3.7. Presupuesto de Inventarios Finales.

Estos son los inventarios finales deseados de las mercancías, el cual es utilizado en la confección o preparación del presupuesto de costo de venta.
Metodología de cálculo.

• Información necesaria.
Inventario final (unidades).
Precio por unidad.

• Fórmula.
Presupuesto Inventarios Finales = Inventario final * Precio por unidad.

1.3.8. Presupuesto de Costo de Ventas.

Los elementos constitutivos del presupuesto de costo de artículos vendidos puede tomarse de los presupuestos individuales previamente descritos y ajustados por los cambios en los inventarios.

Metodología de cálculo.

• Información necesaria.

Presupuesto de compra.
Presupuesto de mano de obra directa.
Presupuesto de costos indirectos de fabricación.
Inventario inicial de mercancías.
Inventario final de mercancías.

• Fórmula.

1.3.9. Presupuesto de gastos operacionales.

El último paso que se debe dar para tener listo un presupuesto de operaciones, es presupuestar los gastos que se tendrán que hacer para manejar la empresa, que son los gastos de ventas y los gastos administrativos, algunos son muy fáciles de considerar, como los gastos fijos. Sin embargo, hay otros que no son tan predecibles, como la promoción o la publicidad, o gastos de fletes, que dependen de las ventas, pero también de otros factores, por ejemplo: los gastos de flete pueden variar conforme al destino de las mercancías y a los acuerdos convenidos con los clientes. Los gastos de promoción o publicidad se hacen a menudo sobre una base de asignación de la cantidad que va a ser gastada, etc.

Metodología de cálculo.

• Información necesaria.
Gastos de ventas
Gastos administrativos
Gastos financieros.

• Fórmula.
Presup. de gastos de oper = Gastos Ventas + Gastos Admón. + Gastos Financieros.

3.10. Estado de Resultados Presupuestado.

El resultado final de todos los presupuestos de operaciones, tales como los de ventas, costos de ventas, gastos de ventas y gastos de administración, se resumen en el estado de resultados presupuestado. En él se presenta el resultado neto de las operaciones del período presupuestado, es decir, el objetivo fundamental que se persigue con el presupuesto de operaciones será la posible ganancia a esperar en ese futuro inmediato.

Para la confección de este resultado hay que tener presente los siguientes métodos de costeo:

Costeo por absorción: Método de costo bajo el cual, tanto los costos variables de producción, como los fijos, se cargan a los costos del producto.

Costeo directo o variable: Método de costeo bajo el cual solo los costos que tienden a variar con el volumen de mercancías se cargan al costo del producto.

En este caso nos basamos en el primer método que es costeo absorbente, que es el aprobado por el Ministerio de Finanzas y Precios.

Metodología de cálculo.

Empresa:
Estado de Resultados Presupuestado.
Período:

Ventas (Presupuesto 1.3.1) ---------------------------------- xxx.xx
Menos:
Costo de venta (Presupuesto 1.3.8) ----------------------- xxx.xx
Utilidad o pérdida bruta --------------------------------------- xxx.xx
Menos:
Gastos de operaciones (presupuesto 1.3.9)
Gastos de ventas --------------------------- xxx.xx
Gastos de administración ---------------- xxx.xx------------xxx.xx
Utilidad o pérdida neta ---------------------------------------- xxx.xx

Capítulo 2. Análisis Económico.

2.1 Análisis de las Razones Financieras.

Los análisis de los índices e indicadores de una actividad indicarán en sentido general la existencia o no de una desviación con una normativa o valor de comparación conocido. Es decir, que señala que existe un problema y probablemente donde, pero no indica en modo alguno las causas del mismo, por lo que el análisis de los índices e indicadores y la evaluación de sus valores absolutos o relativos, constituyen solamente el proceso inicial de medición de la eficiencia, que se completa con el análisis profundo de los factores involucrados, investigaciones, estudios especiales, etc. Estos permitirán llegar a conclusiones acerca de las causas de las desviaciones y por tanto, a las medidas correctivas a aplicar.

El análisis de los índices es una técnica útil, pero el analista debe reconocer y entender las limitaciones de esa técnica al evaluar una empresa, como herramienta de análisis los índices son atractivos porque son fáciles de calcular y de entender, pero debe recordarse siempre que los índices serán tan bueno como la información en que se basan o con la que se comparen y que el análisis de los índices es solamente una de las vías para obtener un conocimiento de la situación financiera de una entidad.

La situación financiera de la empresa muestra los siguientes resultados, después de haber calculado las razones financieras explicadas en el capitulo anterior:

Índice de solvencia:

En el año 2006 se observa un índice de solvencia de $ 1.55 el cual expresa que por cada peso de deuda a corto plazo la empresa cuenta con $ 1, 55 para cubrir sus obligaciones a corto plazo, siendo este índice más favorable que en el 2005 ya que aumenta en $ 0, 90, debido a un incremento de los activos circulantes fundamentalmente el efectivo en banco que aumentó en $ 283 717.00 y la presencia de un saldo mayor en la cuenta de pagos anticipados de $ 5 094.00 además de una disminución de los pasivos circulantes, ejemplo en la cuenta préstamos recibidos de $ 329 133.00. ( ver Anexo3 )

Índice de liquidez:

Refleja que por cada peso de deuda entidad cuenta con $ 1.15 para enfrentar las deudas a corto plazo con los activos más líquidos, es decir sin contar con los inventarios, resultando un índice favorable (mayor que 1). En comparación al año 2005 el índice aumenta en $ 0.60 ya que los pasivos disminuyen en un 49 %. ( ver Anexo 4)

Capital de trabajo:

La empresa Productos Lácteos Las Tunas en el año 2006 tiene una situación más favorable que el año anterior, si se tiene en cuenta que el capital de trabajo en el año 2005 presentó un saldo negativo de $ - 2 421 671. 00, motivado por un crédito bancario de $ 1 000 000.00 mientras que en el año 2003 es de $ 1 897 591.00, lo que quiere decir que la empresa cuenta con medios financieros para pagar sus obligaciones a corto plazo.

Rotación de las cuentas por cobrar y ciclo de cobro:

La empresa cuenta con la posibilidad de convertir en efectivo 16 veces las cuentas por cobrar en un ciclo de cobro de 23 días en ese año. Independientemente que este ciclo mejoró en relación al año 2005 en 9 días, se analizaron las cuentas por cobrar de los clientes, comprobándose que de 1 184, 1 MP el 2.57% (30,4 MP) están fuera de término, estando hasta 60 días 18,9 MP. De ellas 11,4 MP corresponden a la empresa Provincial de Industria Alimenticia, 0,6 MP a Comercio Minorista y 6,9 MP a otras entidades como son: salud, Minagric, unidades militares, etc. (ver Anexo 5)

Rotación de cuentas por pagar y ciclo de pago:

Las cuentas por pagar en el año 2006 se convierten en efectivo 18 veces en el año, pagando sus deudas a los proveedores cada 20 días. Mejorando este índice en el ciclo de pago en 16 días con relación al año anterior, aunque las deudas con entidades del mismo Organismo siguen representando los importes mayores siendo el saldo al cierre del año de 364,5 MP. ( ver Anexo 6)

Rotación de inventario y ciclo de inventario:

Los inventarios rotan 23,36 veces cada 65 días en el año 2006. La rotación ha sido más efectiva que el año 2005 pues disminuyo el ciclo de los inventarios en 15 días. En este índice inciden las materias primas de importación que son enviadas de la Unión como la soya. ( ver Anexo 7)

Razón de endeudamiento:

La empresa en el año 2005 estuvo financiada en un 84,30 % por los acreedores, siendo el principal acreedor el Banco, habiendo mejorado esta razón en el año 2006 en un 41,91 %, no siendo necesario en este año el otorgamiento de un nuevo crédito bancario. ( ver Anexo 8)

Margen neto de utilidad:

En el año 2006 por cada peso de ventas netas se obtuvo $ 6.89 de utilidad, no obstante este indicador se comporta desfavorable, disminuyendo un 10,04 % con relación al año 2005 estando motivado por la contabilización de $ 206 912.00 proveniente de gastos de años anteriores que no fueron contabilizados en el 2005, distorsionándose por esta causa el presupuesto de la empresa.

2.2 Análisis de los indicadores seleccionados.

Producción Mercantil: al cierre de Dic. del 2006 se muestra en la entidad un sobrecumplimiento en este indicador, pues de un plan de 22395.0 M.P. se obtiene realmente 23496.2 M.P. para un 104.9% de cumplimiento. Analizando estos resultados con lo obtenido en igual período del año anterior, se presenta un crecimiento de 2298.7 MP.

El comportamiento que han tenido los distintos productos y que han hecho posible este resultado son los siguientes:

v La leche fluida se cumple al ll0.8, cumpliéndose con la distribución de la canasta básica.
v En quesos se cumple al 134.2 %.
v El Yogurt Natural alcanzó un 65.1 % de ejecución, cumpliéndose con los compromisos contraídos con la gastronomía, círculos infantiles y los sectores priorizados, no así con la producción en pesos convertibles (C.U.C.)
v El Yogurt de Soya quedó al 95.4 % debido a roturas de equipos, falta de materias primas y nylon para envases, pero la entrega a la canasta se cumple al 100 % entregando los l2 pomos previstos por niño en todos los meses.
v Queso Crema se cumple al 100.0 %
v El Lactosoy se cumple al 93.6 %, afectado por la falta de materias primas, aunque la distribución a los organismos se ha garantizado en otros surtidos.
v En Helados se alcanza un 65.8 % por inestabilidad de la materia prima y problemas tecnológicos de las cámaras de frío y los congeladores.

PORTADORES UM PLAN REAL % AÑO ANT.
Electricidad MKW 2520.0 2207.0 87.6 2255.3

Gasolina MLTS 686.3 647.8 94.4 556.8

Diesel MLTS 565.7 481.0 85.0 370.0

Fuel Oil MLTS 746.2 628.7 84.3 723.2

Con relación al plan se aprecia reducción en todos los portadores, pero al compararlo con lo consumido el año anterior se sobrecumple en Gasolina y Diesel, lo cual se produjo por el incremento en el acopio de leche fresca y en buscar Materias Primas y materiales en otras provincias.

Como vemos en la tabla anterior el Costo x Peso de Producción Mercantil se incrementa en 0.0946 Ctvos con relación al plan como resultado del incremento del gasto material y este incremento se produce por aumento del consumo material al aumentarse los niveles de leche fresca de vaca, compras de recursos de higiene y limpieza y otros materiales de mantenimiento industrial que estaba planificado adquirir en CUC, y hubo que comprar en moneda nacional a precios muy altos al no disponer de recursos financieros en CUC. Por esta misma causa también hubo que adquirir servicio de mantenimiento industrial en moneda nacional con costos muy por encima. Influyo en este crecimiento el alquiler de equipos de transportes para el acopio de leche, traslado de leche semielaborada hacia Holguín y la transportación de materia prima desde otras provincias.

2.3 Análisis de las variaciones del presupuesto.

Al estudiar el comportamiento del presupuesto de la empresa Productos Lácteos Las Tunas se comprobó que el mismo no se comportó correctamente en su totalidad pues existen incrementos que no son proporcionales en el de producción y mano de obra directa, como se detallan a continuación.

Comportamiento del presupuesto de producción

Comportamiento del presupuesto de la mano de obra directa

Al realizar el análisis del comportamiento del presupuesto de la producción y de la mano de obra directa se comprobó que se incrementó en el periodo analizado la producción en un 3,04 % mientras que la mano de obra directa se incrementa en un 14,99 % por lo que no existe correspondencia entre el incremento de ambos ya que la mano de obra directa crece en una mayor proporción que la producción (11,95%). Esto se originó porque se puso a funcionar la línea de llenado de yogur en bolsa, con veintitrés (23) trabajadores.

CAPITULO 3. Aplicación de Presupuesto 2007.

La planificación financiera es la herramienta imprescindible para que la administración de una empresa pueda proyectar sus operaciones y desarrollo, teniendo presente las condiciones tanto internas como externas que puedan influir en el período determinado.
A continuación se muestra la aplicación del presupuesto de operación para el año 2007, tomando como base los resultados favorables del análisis económico mostrado en el capítulo anterior y las informaciones de los períodos 2005, 2006 y las perspectivas del 2007 según presupuesto aprobado para este año.

3.1 Presupuesto de ventas

Expresa que los ingresos que se deben obtener en el futuro son de 39 715.0 MP

3.2 Presupuesto de Producción

Significa que el plan de producción debe ser 20054.10 toneladas, para dar respuesta al plan de venta.

3.3 Presupuesto de consumo de materia prima.

El consumo de materias primas para dar solución al plan de producción es de 14 274.9 MP.

3.4 Presupuesto de compra de materia prima.

Refleja lo que costará la compra de materia prima en el período presupuestado.

3.5 Presupuesto de mano de obra directa.

Expresa el costo del salario de los obreros directos a la actividad que asciende a 158.3 MP.

3.6 Presupuesto de costos indirecto de fabricación.

Tasa de aplicación = 17349.00

14096.57

El costo indirecto de fabricación que se espera es de $17349.00, con una tasa de aplicación de $ 1.23 por cada hora de MOD.

3.7 Presupuesto de inventarios finales.

La existencia final deseada debe de ser de $ 178 156.00.

3.8 Presupuesto de costo de venta.

Muestra el gasto de realización de la producción de la empresa para ese período que asciende a 14 385.3 MP.

3.9 Presupuesto de gasto de operaciones.

Refleja el gasto que se va a consumir fuera de la actividad fundamental que es de 5 069.3 MP.

3.10 Estado de Resultado Presupuestado.

El beneficio a obtener por la entidad es de 11 193.9 MP

3.11 Determinación del punto de equilibrio.

Desglose de los costos:

Significa que esta entidad para no ganar, ni perder en el negocio debe ingresar 22 869.6 (MP) y como las ventas son superiores al punto de equilibrio se encuentra en el área de utilidades, es decir, beneficio para la misma.

Comentarios

Los resultados obtenidos en la propuesta de presupuesto para la empresa
Productos Lácteos de Las Tunas se exponen a continuación:

Los ingresos esperados para el plan de venta son de 39 715,0 MP, con un requerimiento de producción de 20 054.10 TN con un consumo de materias primas de 14 274,9 MP, siendo el costo por la compra de estas materias primas de 16,4 MP. El costo del salario de los obreros directos a la producción asciende a 158, 3 MP con un requerimiento de 14 096.5 horas. Así como los costos indirectos de fabricación ascienden a 17,3 MP con $1.23 de costos unitarios por mano de obra directa. La existencia final deseada debe ser de 178,2 MP. El gasto de realización de la producción de la empresa para ese periodo debe ser de
14 385,4 MP y los gastos de administración y ventas ascienden a 5 069,3 MP.

En el Estado de Resultado se puede ver que el costo de venta es un valor inferior al beneficio que nos ofrecen las ventas, llegando a tener una utilidad bruta de 25 329,7 MP y una utilidad neta final de 11 193,9 MP. Esta entidad muestra un punto de equilibrio de 22 869,6 MP, el cual expresa que a partir de ese valor la empresa recuperará los gastos y costos incurridos y a partir de ahí comienza a obtener utilidades.

CONCLUSIONES

Una vez realizado los análisis correspondientes y por los resultados obtenidos en el presente trabajo llegamos a las siguientes conclusiones.

Ø El margen neto de utilidad en el año 2007 se comporta desfavorable con relación al 2006, disminuyendo en un 10.4 %, motivado por la contabilización de $ 206 912.00 de gastos de años anteriores que no fueron contabilizados en el 2002.

Ø Al analizar el comportamiento del presupuesto se comprobó que los incrementos del costo de mano de obra directa crecen en una mayor proporción que la producción, originado porque comenzó a funcionar la línea de llenado de yogurt en bolsa, con veintitrés (23) trabajadores.

Ø Se muestra el resultado de la propuesta de presupuesto de operaciones para la entidad correspondiente al año 2007, utilizándose la metodología de cálculo establecida al respecto.

Recomendaciones

Luego de analizar las conclusiones a las que llegamos se sugieren las siguientes recomendaciones:

Ø Registrar todos los gastos en el periodo económico que corresponda, con el objetivo de evitar distorsiones en el presupuesto de la empresa.

Ø Los aumentos del costo de la mano de obra deben corresponderse con el incremento de la producción de manera proporcional.

Ø Que cada vez que se termine un periodo se prepare el presupuesto de operaciones para el periodo siguiente permitiendo a la empresa obtener resultados superiores.

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9. MUGUEIRA MUGUEIRA, RUBEN. - Costo / Ruben Mugueira Mugueira. -- La Habana : Ed. Centro Nacional de Superación Bancaria, 1990.
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14. http://www.icesi.edu.co/~dfinanza/cursos-pre/contabilidad_y_costos.htm

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Aylén Aguilera Pupo

Licenciada en Contabilidad y Finanzas. Actualmente profesora del Centro Universitario Vladimir Ilich Lenin, en Las Tunas. Reside en Las Tunas, Cuba.

Centro Universitario Vladimir Ilich lenin Las Tunas.

aylenaparrobault.edu.cu

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