Cuadro de mando integral. Experiencia cubana

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La Administración de Riesgo Empresarial es un proceso, realizado por el consejo directivo de una entidad, la administración y otro personal, aplicado en el establecimiento de estrategias para toda la empresa, diseñada para identificar eventos potenciales que puedan afectar a la entidad, y administrar los riesgos para mantenerse dentro de su propensión al riesgo y proporcionar una seguridad razonable referente al logro de objetivos.

Los riesgos son:

…eventos futuros inciertos que podrían influir en el logro de los objetivos de una organización, incluyendo los objetivos estratégicos, de operación, financieros y de cumplimiento".
…eventos puntuales cuya ocurrencia afecta los resultados que se espera obtener, ocasionando perdidas o resultados desfavorables”.
…la exposición a la posibilidad de daño o pérdida y el grado de posibilidad de esa pérdida”.

Con este enfoque de la administración de Riesgos en las empresas se ha desarrollado la visión del Control Interno a tres componentes más de los planteados en su primera versión del COSO. Establecer Objetivos, Identificarlos y Preparar la respuesta a ese riesgo que permita elaborar las debidas actividades de control y encauzar la supervisión por esa razón es mas aceptado esta segunda visión que ya va dando pasos mas avanzados cuando habla de la gestión o gobierno corporativo y por tanto de los riesgos en ese enfoque.

En este trabajo reflexionamos acerca de la Función que el auditor debe desarrollar cuando se enfrenta a entidades que han trabajado con este enfoque y a las que van en ese camino.

Introducción

Las organizaciones contemporáneas enfrentan el difícil reto del cambio. Durante los pasados cincuenta años, las organizaciones empresariales se han orientado hacia la maximización de las utilidades como prioridad número uno. En la actualidad, la organización ha cambiado nuevamente. Diversos implicados, tanto dentro como fuera de la misma, presionan en diferentes direcciones. En tal sentido, las organizaciones deben convertirse en “buenos ciudadanos corporativos”, capaces de satisfacer intereses sociales y financieros para lograr el éxito.

Por otra parte, el entorno de las organizaciones ha sufrido cambios. Los avances tecnológicos, las mejoras y modificaciones en las técnicas gerenciales, así como el contexto de globalización en el que se insertan, obligan a las organizaciones a recompensar la forma de llevar a cabo su actividad. Para desarrollar sus negocios y maximizar las utilidades, las organizaciones empresariales tienen que saber cómo balancear y satisfacer adecuadamente las necesidades de los diferentes implicados por las que el equipo de dirección debe responder.

La dirección desarrolla una visión corporativa y una declaración de misión basadas en los intereses de los implicados. La dirección analiza el entorno competitivo externo e interno y, teniendo en cuenta este análisis, elabora la estrategia corporativa general. Dicha estrategia se desglosa en metas y objetivos específicos, se le informa a toda la organización y luego se implementa. Las metas y objetivos, una vez identificados en un espectro amplio, deberán ser desglosados individualmente. Asimismo, deberán elaborarse “marcadores de progreso” identificables para cada uno, basados en las expectativas e hipótesis elaboradas por la dirección con respecto al entorno. Para determinar si la estrategia funciona de forma correcta, es necesario desarrollar un sistema eficaz de indicadores de desempeño con el objetivo de recopilar, articular y revelar información sobre los resultados de la implementación de la estrategia corporativa para alcanzar las metas y objetivos deseados.

Históricamente, las empresas han utilizado por lo general indicadores de desempeño financiero a la hora de evaluar la estrategia de la empresa. Sin embargo, la posibilidad de manipular estos indicadores mediante una variedad de opciones contables, como la amortización o los inventarios y los estimados de pensión y los costos de los pasivos, echa por tierra los beneficios y el propósito de estos sistemas de evaluación del desempeño a la hora de determinar de forma precisa si la estrategia corporativa resulta eficaz. Además, en las economías actuales basadas en la información, el capital humano y la gerencia del conocimiento no pueden ser incluidos en los estados financieros, ni pueden ser recopilados por los sistemas tradicionales de medición del desempeño.

Debido a estas razones, resulta esencial utilizar indicadores adicionales para evaluar la validez y eficacia de la implementación de la estrategia corporativa. El Cuadro de Mando Integral (CMI) proporciona un mecanismo para medir la validez de la estrategia corporativa y la eficacia de su implementación al utilizar indicadores en cuatro perspectivas vinculadas entre sí.

El presente trabajo pretende enunciar los aspectos generales de este Modelo de gestión y el papel del auditor en la aplicación como asesor y su repercusión en su trabajo posterior, teniendo en cuenta las nuevas acciones en el país por perfeccionar la empresa estatal y hacerla mas eficiente

Desarrollo

Teoría sobre el Proceso Estratégico y su Evaluación

La visión corporativa se operacionaliza a partir del establecimiento de una misión que, a su vez, tiene el propósito de orientar las metas y objetivos de la entidad. El logro de estos objetivos y metas corporativas conduce, por su parte, al diseño de estrategias como resultado de una evaluación del contexto externo y el entorno interno en los que opera la organización. En tal sentido, el papel fundamental que debe desempeñar la contabilidad de gestión es el de medir y evaluar el éxito o el fracaso de las estrategias para alcanzar los objetivos y metas organizacionales y, por ende, el grado en que se dé cumplimiento a la misión y visión corporativa. Por otro lado, la contabilidad de gestión puede desempeñar otra importante función en este ámbito mediante la identificación de oportunidades de desarrollo para la organización.

La estrategia ha sido definida de múltiples formas y a partir de diferentes perspectivas, incluyendo la que plantea que "la estrategia es el arte de crear valor. Provee el marco intelectual, los modelos conceptuales y los enfoques administrativos que permiten a los directivos identificar oportunidades para dar mayor valor a los clientes y para entregarlo a cambio de más utilidades" .

La Medición y el Control del Desempeño Estratégico

Dixon y otros especialistas consideran que los sistemas de medición de desempeño deben:

i) ser consistentes con los objetivos, metas, factores críticos del éxito y programas de la organización y lograr mutuo apoyo entre ellos;
ii) transmitir la información a través del más reducido y simple grupo de indicadores posible;
iii) revelar cuán eficazmente se satisfacen las necesidades y expectativas de los clientes, enfocándose hacia aquellos indicadores que ellos pueden percibir;
iv) Proveer un conjunto de indicadores para cada componente organizacional que permita a todos los miembros de la organización entender cómo sus decisiones y actividades tributan al desempeño general de la misma; y
v) apoyar el aprendizaje organizacional y la mejora continua de la organización. La mayoría de las investigaciones sobre este tema, en la actualidad, se orientan hacia nuevos enfoques que incorporan indicadores multidimensionales de medición del desempeño, tanto de carácter financiero como no financiero.

La utilización de indicadores de desempeño no financieros se ha concebido con el fin de complementar los tradicionales indicadores de desempeño de carácter financiero. Su desarrollo ha sido consecuencia de la necesidad de dar respuesta al planteamiento de que los indicadores de carácter financiero tienden a ser "retardados", mientras que los indicadores de carácter no financiero tienden a ser más "adelantados" y con mayor orientación al cliente en el contexto de las estrategias corporativas.

El Cuadro de Mando Integral

Sin embargo, según el criterio de Kaplan y Norton que la orientación hacia la integración de enfoques, como es el caso del CMI, es lo que debe garantizar que "los directivos no tengan que escoger entre indicadores financieros u operacionales porque ningún indicador per sé puede expresar en su integralidad el desempeño o centrar su atención en las áreas claves de la organización. Por ello, los directivos necesitan una presentación balanceada de indicadores financieros y no financieros". Por ejemplo, los autores utilizan el ejemplo de un piloto tratando de pilotear con éxito un avión utilizando un solo indicador, digamos la velocidad. Al igual que en un negocio, el piloto necesitará tener en cuenta el combustible, la altitud, la velocidad del viento y otros indicadores. Por eso, en el complejo entorno de los negocios contemporáneos, los directivos, al igual que los pilotos, requieren una información detallada sobre diferentes indicadores para pilotear su organización.

En tal sentido, el CMI desarrollado por Kaplan y Norton relaciona los indicadores de medición del desempeño con cuatro dimensiones básicas:

i) perspectiva financiera;
ii) perspectiva del cliente;
iii) perspectiva interna del negocio; y
iv) perspectiva del aprendizaje y crecimiento.

La perspectiva financiera incluye los indicadores "retardados" asociados con la información histórica procedente de los estados financieros y se orienta a detectar si la estrategia está contribuyendo al funcionamiento básico de la organización. Estos indicadores tienden a concentrarse en el análisis del crecimiento de las ventas, el retorno del capital, el incremento de la cuota de mercado y otros elementos de interés de carácter económico-financiero, como es el caso del valor de las acciones medido a través de los flujos de caja actualizados. En tal sentido, los indicadores asociados a la perspectiva financiera constituyen instrumentos cruciales en la evaluación de este tipo de estrategia.

La perspectiva del cliente es vital, si se tiene en cuenta que el núcleo de cualquier estrategia consiste en consolidar la proposición de valor al cliente, que incluye la mezcla de producto, el precio, el servicio, la imagen y las relaciones. Kaplan y Norton sostienen que las empresas tienden a diferenciar la proposición de valor mediante la excelencia operacional, mayor intimidad con el cliente o el liderazgo del producto, aspectos que incidirán en los segmentos-objetivos, así como en las particularidades del producto y la fijación de precios. Por ello, los indicadores que deben incluirse en esta perspectiva son el grado de satisfacción de los clientes, la cuota de mercado, la rentabilidad del cliente, además de la adquisición y retención de clientes.

La perspectiva relacionada con el proceso interno del negocio se orienta hacia lo que debe hacerse para satisfacer las necesidades de los clientes. Su enfoque no solo se centra en mediciones de carácter financiero o de costos, sino también en términos de calidad, tiempo y flexibilidad . Los principales beneficios en esta esfera, se dan en diferentes momentos:

i) beneficios de corto plazo, cuando se obtienen mejoras en la eficiencia operacional;
ii) beneficios de mediano plazo, cuando se generan crecimientos en los niveles de ventas mediante el desarrollo y fortalecimiento de las relaciones con los clientes; y
iii) beneficios a largo plazo, cuando se consolidan los procesos de innovación en la organización. Entre los indicadores que incluye esta perspectiva se pueden destacar la eficiencia productiva, los niveles de reprocesamiento, los tiempos de los ciclos, el rendimiento productivo y el costo unitario.

La perspectiva de aprendizaje y crecimiento considera las competencias de los trabajadores, la tecnología, la cultura y el clima organizacional necesarios para sustentar la estrategia. La habilidad de alinear el factor humano y las tecnologías de información con los procesos internos críticos del negocio y con la proposición de valor al cliente constituye un elemento clave en esta dirección.

El CMI se prepara utilizando un "mapa estratégico", cuyo propósito esencial consiste en lograr un vínculo estrecho entre las cuatro perspectivas que conforman este instrumento. El resultado puede ser utilizado para evaluar las hipótesis de la gerencia sobre el desarrollo de la estrategia corporativa, en esencia, verificar la validez de las decisiones estratégicas. Asimismo, puede ser utilizado en la evaluación de la eficacia de la implementación de la estrategia corporativa por parte de la dirección. Ello se alcanza mediante la conexión de los indicadores asociados a las diferentes perspectivas con los objetivos de productividad y crecimiento y otros que se haya propuesto la empresa.

Los que han utilizado el CMI como instrumento de control y evaluación estratégica señalan que su capacidad de "alineación y enfoque" con la estrategia corporativa constituyen sus dos principales ventajas. Ello se ha logrado mediante el seguimiento de cinco principios básicos:

i) traducir la estrategia a términos operacionales, es decir, elaborar un "mapa estratégico" de la organización;
ii) alinear la organización a la estrategia por medio de la elaboración de su propio diseño de CMI en cada departamento o unidad estratégica de negocio;
iii) hacer de la estrategia el trabajo diario de todos, de manera que cada trabajador entienda la estrategia y conduzca al negocio hacia la real contribución. En muchas organizaciones se vinculan los mecanismos de compensación y estimulación de la gerencia asociados a los cuadros de mando integrales;
iv) hacer de la estrategia un proceso continuo, integrando la elaboración de presupuestos como parte del proceso estratégico. El vínculo existente entre los presupuestos y los CMI desarrolla oportunidades similares a las de los presupuestos "base cero", mediante el cual los directivos pueden apreciar y evaluar estratégicamente si cada propuesta está en correspondencia con la estrategia general de la organización;
v) movilizar el liderazgo para el cambio, lo que presupone sentido de pertenencia e implicación activa del equipo de dirección. El proceso estratégico demanda virtualmente cambios en cada una de las partes de la organización y, de trabajo de equipo para coordinar estos cambios. En el siguiente gráfico se observa la relación que el CMI puede tener con esta visión estratégica de la entidad

Experiencia cubana de aplicar el CMI. Pasos a seguir

En Cuba se ha trabajado desde los años 90 del pasado siglo en el Perfeccionamiento de la empresa, fundamentalmente la empresa estatal cubana que es mayoría en nuestro país; y en busca de mejores resultados se han valorado diferentes modelos de Gestión que así lo permitieran y se comenzó a utilizar con mas insistencia la dirección por Objetivos y la Dirección pro valores, en otro momento de esa década y teniendo en cuenta los cambios sufridos en el país se inserta en un mercado internacional que exige igualdad en el lenguaje y terminología por lo que se comienza un proceso de perfeccionamiento empresarial que hoy cubre a mas del 25% de las empresas estatales del país, pero que debe a su vez ser perfeccionado en lo que a modelos de gestión corporativos se refiere.

A inicios del siglo en el 2002 se dicta una nueva Ley que obliga a las entidades a trabajar con el enfoque integral del Control Interno según enuncia el Informe COSO y se orienta a las entidades sujetas al perfeccionamiento que deben completar en sus organizaciones Sistemas de Gestión de Calidad que permitan alcanzar niveles de eficiencia y eficacia.

En cualquiera de estas alternativas la labor del empresario es fundamental y la necesidad de hacer mucho en poco tiempo con un sentido integrador los obliga a buscar instrumentos que les alerten de las situaciones problemáticas de la entidad con un sentido estratégico y corporativo, de ahí entonces la necesidad de considerar la implantación de Cuadros de Mando Integral con las características que las empresas cubanas requieren teniendo en cuenta que es una economía abierta y centralizada q1ue responde a los intereses de la sociedad en su conjunto.

Los pasos que a continuación se describen constituyen una primera experiencia de acercamiento a generalizar la implantación del CMI en Cuba.

Este esquema responde a una valoración de los pasos que hemos estudiado como elementos fundamentales para implantar un tablero de comando en las entidades cubanas.

Pasos a seguir para asesorar a las entidades en la aplicación del Cuadro de Mando Integral desde la Visión del Auditor.

A continuación se relacionan los 14 pasos para la implementación del CMI derivados de la presente investigación en la actividad hotelera. Si se utiliza un consultor en la implementación del CMI, la preparación la llevará a cabo el consultor y el equipo de implementación se formará en el paso 2. Si no se utiliza un consultor, entonces se debe formar un equipo de implementación que cuente con un líder. Dicho equipo, entonces, tomará parte en el proceso desde su paso de preparación.

Paso 1: Preparación

A. Resumen del medio en que opera cada empresa como:

• Análisis del Medio o análisis PEST (Gobierno, tecnología, sociedad, economía, leyes, cultura, riesgo internacional, finanzas),
• Evaluación del país y la industria específicos,
• Evaluación del análisis DAFO – industria y empresa específicas,
• Análisis de las cinco fuerzas de Porter,
• Mapa estratégico y análisis de los principales competidores,
• Análisis de los factores claves para el éxito (en conjunción con el análisis de los implicados), Investigación del CMI y análisis de las mejores prácticas en la industria.

Evaluación del material estratégico que posee la compañía, como las declaraciones de misión y de visión y las estrategias a corto y largo plazos. Evaluación de los estados financieras y de la estructura empresarial, incluyendo los sistemas de informes y de desempeño. Además, evaluación del sistema de contabilidad, recursos humanos e informática y de indicadores de medición del desempeño, que incluye el tipo de sistema, preguntas sobre indicadores específicos de contabilidad utilizada en la industria y el estado actual de los sistemas de medición y el uso de los mismos. (Informes, quién recibe los informes, qué hacen esas personas con los informes).

Paso 2: Determinación del plan de acción, incluyendo las propuestas de tiempo y de reuniones iniciales con individuos clave:

Desarrollo del plan de acción y del tiempo y cronogramas de la implementación propuesta. Presentación al Consejo de Dirección y aclaración de dudas sobre las Preguntas y respuestas del CMI, así como la selección de un Equipo de Implementación y líder.

Paso 3: Desarrollo de un cuestionario a los directivos:

Desarrollo del cuestionario para la dirección para identificar los objetivos y valores estratégicos, los implicados claves y sus expectativas y los factores decisivos para el éxito e indicadores de medición del desempeño que permitirán que los objetivos de la empresa sean controlados.

Paso 4: Reuniones individuales con los directivos:

Reuniones con directivos de funciones individuales para el desarrollo de la declaración de misión y de visión, desarrollo de una PVC según la esfera funcional y desarrollo de una PVC a nivel de entidad.

Paso 5: Elaboración de la proposición de valor del cliente del hotel:

Desarrollo de una PVC que incluya el análisis de una PVC individual, diseño en equipo de un modelo de PVC para un hotel y vínculo de la PVC con las declaraciones de visión y de misión. Revisión de las encuestas de los clientes.

Pasó 6: Diseño del CMI de la Entidad:

Revisión del diseño de la visión, misión y PVC y su vinculación con la estrategia y diseño del CMI a nivel estratégico. En específico, determinación de las metas y objetivos generales de la entidad. Con respecto a cada objetivo, el propósito de cada objetivo y los pasos para lograr que cada objetivo se cumpla, se deben analizar estos aspectos para escoger los indicadores de medición del desempeño adecuados para alcanzar un objetivo operacional o estratégico específico, puesto que cada uno de ellos debe dirigirse al menos, a una de esas metas y objetivos empresariales o estratégicos funcionales, para que se considere válido.

Pasó 7: Diseño del CMI para cada área funcional:

Revisión de las declaraciones de visión y misión a ese nivel y diseño del CMI a nivel funcional.

Paso 8: Determinación de parámetros de aceptación en cada nivel:

Presentación a los directivos del cuadro de parámetros de aceptación y diseño de parámetros de aceptación

Paso 9: Defensa de las indicadores de medición del desempeño:

Defensa de los indicadores de medición del desempeño en el equipo de directivos. Los directivos deberán defender el objetivo de la medición, el indicador, la meta y, en específico, cómo se vincula a la estrategia corporativa.

Pasó 10: Recopilación de datos:

Determinación de dónde y quién tiene acceso a los datos, determinación de un coordinador para la recopilación de datos y determinación de un organigrama para la recopilación de datos

Paso 11: Reunión Inicial del control:

El propósito principal de esta reunión es comprender la relación entre los resultados y los parámetros utilizados en el sistema de semáforo. Este paso incluye una presentación por parte del equipo de implementación y evaluación de los datos.

Paso 12: Recopilación y mapeo de la información:

Recopilación, mapeo y evaluación continua de la información cada mes.

Paso 13: Revisión de los indicadores de medición del desempeño:

Revisión de los indicadores de medición del desempeño cada seis meses y después de un año.

Paso 14: Vinculación del CMI con el presupuesto y sistema de compensación:

Uso del CMI en la elaboración y control del presupuesto de la organización y en el sistema de compensación

Conclusiones

El CMI es una herramienta eficaz para la medición del desempeño de la organización en correspondencia con la estrategia corporativa. Del análisis de la literatura revisada se concluye que el CMI permite para evaluar la estrategia corporativa mediante la integración de las cuatro perspectivas del CMI. El CMI puede utilizarse en cualquier organización que desee:

• Alinear su desempeño en función de la puesta en práctica de las decisiones estratégicas.
• Orientar y utilizar sus recursos con mayor eficiencia.
• Vincular el sistema de retroalimentación de la organización con el aprendizaje estratégico.

Cada implementación del CMI será diferente y por ello los pasos propuestos serán un diseño arquitectónico lo suficientemente flexible como para guiar la implementación en una organización determinada. Se deberán analizar las condiciones específicas relacionadas con cada implementación, donde se incluyen:

• condiciones del país (políticas, gubernamentales, sociales, tecnológicas, económicas como las tasas de interés, inflación, desempleo)
• sector de actividad (competidores, suministradores, poder del cliente, otros implicados, grado de madurez del sector y otras características distintivas)
• características propias de la organización (capacidad de la dirección, cultura corporativa, condiciones financieras, disposición al cambio, organización de sus procesos internos, nivel de sofisticación de las tecnologías de la información y contabilidad, entre otros). Esto se evidencia al comparar la implementación en las organizaciones hoteleras estudiadas.

Es importante para los Auditores cooperar en la elaboración e implementación de CMI en diferentes entidades y participar posteriormente en los momentos de la evaluación de riesgos y la determinación del alcance de la auditoria y las metas a considerar, teniendo en cuenta esa visión mas integral que responda a las nuevas expectativas que de los auditores se están pidiendo en la actualidad.

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