Cálculo del costo de producción basado en actividades ABC. Caso DURALMET

El costeo por actividades (ABC) surge por las necesidades de un análisis estratégico de costos y es considerado como la parte instrumental del gerenciamiento estratégico de los costos, según la cual son las actividades de todas las áreas funcionales de manufactura las que consumen recursos y los productos consumen las actividades, con el objetivo de discriminar en las actividades que adicionan valor y las que no adicionan valor a los productos. El ABC, es una de las respuestas a los grandes cambios en la determinación de los costos y constituye un procedimiento o modelo de la excelencia empresarial. Bajo estos preceptos se desarrolló el trabajo titulado “Procedimiento para el cálculo del costo de producción basado en las actividades (ABC) en la Empresa de Producciones Metálicas “Israel Santos”, DURALMET, Las Tunas; con el objetivo de elaborar un procedimiento basado en las actividades que permita calcular el costo de fabricación de los productos: puertas, ventanas y lucetas de manera más exacta, facilitando información relevante para la toma de decisiones. La investigación realizada demostró asimismo que el ABC es una técnica de gestión empresarial de gran utilidad al constituirse en un eficaz  instrumento para la toma de decisiones.

Palabras claves: Costo, Sistema, ABC, Actividades

CAPÍTULO III.

VALIDACIÓN DE LOS PROCEDIMIENTOS PARA APLICAR EL COSTO POR ACTIVIDAD.

Validación del procedimiento a utilizar.

En lo que sigue se valida el procedimiento, que en el presente trabajo se ha propuesto utilizar (capítulo II), con las adecuaciones correspondientes para su aplicación en la Empresa de Producciones Metálicas “Israel Santos”, DURALMET.

Para ello será utilizada la información correspondiente al año 2007 para tres productos que conforman un variado surtido en la referida empresa. Estas producciones son: puertas, ventanas y lucetas.

PRIMERA ETAPA: Determinación de los costos asociados a las actividades principales.

Procedimiento 1.- Construir la cadena de valor del producto.

Para la formación de la cadena de valor fue necesario:

1. Estudiar la estructura organizativa de la entidad (Ver anexos 2, 3, 4,5 y 6).
2. Conocer y seguir el proceso tecnológico que tiene lugar en los diferentes talleres y departamentos hasta la obtención del producto final.
3. Realizar entrevistas a funcionarios, trabajadores y directivos en general.

Teniendo en cuenta estos y otros elementos se estructuró la cadena de valor de los productos, tal y como se muestra en la figura No. 1.

Procedimiento 2.- Definir las actividades, clasificarlas y elaborar el mapa de actividades.

Esta es unas de las etapas más importantes  y delicadas en la aplicación del costo ABC, por lo que se realizó un análisis minucioso para definir las actividades más representativas en cada centro de actividad  teniendo en cuenta las que más valor generan según el mapa de actividades. Es válido señalar que del número de actividades que se definan depende  el éxito en la  asignación de los costos indirectos a los productos de la forma más exacta posible.

Para reconocer las actividades se realizaron un conjunto de valoraciones  entre las que se detallan.

1. El conjunto de acciones que constituyen la actividad deben ser lo suficientemente homogéneas, para responder a las leyes del comportamiento del costo.
2. Los conocimientos movilizados deben constituir un conjunto lógico de tareas ejecutadas de forma global.
3. Que cada actividad tenga una sola forma y sea reconocible.

Para la determinación de las actividades se analizó el proceso de elaboración de los productos, llegando a la siguiente definición y clasificación de las actividades:

Pedidos a proveedores: Este es el proceso mediante el cual el comprador se comunica con uno o varios proveedores para solicitarle la compra de un determinado producto. Esta solicitud se hace preferiblemente a proveedores evaluados por DURALMET según se establece en el Procedimiento PI003 “Evaluaciones a proveedores”. Esta compra debe ser acompañada  de las especificaciones técnicas y cualquier otro dato que garantice una correcta identificación del producto solicitado.

Recepción de pedidos: Se realizará por medio del siguiente procedimiento. Primeramente se realizará la inspección de la mercancía definida en el registro R15 “Inspección de Materias Primas”.  Luego si es necesario se reclama a los proveedores por incumplimiento en la fecha de entrega o por violación de lo pactado en el contrato que afecte la calidad del producto.

Pago a proveedores: Este se realiza a través de disímiles instrumentos de pagos en dependencia del importe y el tiempo en que demora la empresa en consumir el material comprado, ejemplo, cheques certificados, letras de cambio hasta 360 días, créditos comerciales, etc. Esto se pacta en el contrato y es revisado periódicamente en las reuniones de cobros y pagos que se realizan en la empresa donde se establece dicha estrategia.

Diseñar prototipos: Normalmente los productos que fabrica la empresa ya poseen planos de corte, conformado y ensamblaje, no obstante, si algún cliente solicita un producto no codificado en la empresa, se procede a evaluar la posibilidad y factibilidad de producirse. Este proceso se realiza a través del Procedimiento de Contratación que versa en el Sistema de Gestión de la Calidad. Una vez realizado el análisis de la oferta y aprobado, los especialistas de negocio se comunican con los clientes para hacerle entrega de la misma.

Corte de chapas y conformado: Estos procesos se realizan en el Taller de Corte y Conformado a través de planos establecidos por la Dirección de Desarrollo y que son de obligatorio cumplimiento. La orden a este taller llega por medio del Modelo “Orden de Producción” que emite la UEB de Puertas y Ventanas.

Almacenamiento del Producto Intermedio: Este se ejecuta en los talleres intermedios con el objetivo de asegurar la producción continua en el taller que le procede y se realiza sobre parles y es contabilizado por los contadores que posee cada taller.

Ensamblar: Este proceso se realiza en el taller de Ensamblaje a través de planos establecidos por la Dirección de Desarrollo y que son de obligatorio cumplimiento.

Baño químico, Pintura electrostática y Polimerización: Comprobar que todo el sistema funcione correctamente, Analizar el baño de desengrase, Conectar la calefacción eléctrica de los baños en caliente y horno de secado de humedad y polimerizado, Accionar la bomba, Colocar las piezas en los bastidores, Introducir el bastidor en el baño de desengrase a una temperatura de 70 grados, Pasado 20 minutos se introduce en el baño de agua ambiente, 10 minutos después se saca y ya secas las piezas y libres de suciedad se fijan en los andamios de sujeción, Se pintan girándola manualmente para no dañar la zona ya pintada, Una vez pintadas la cantidad de piezas que llenen el horno se sitúan los andamios en el mismo y de este modo opera para el proceso de polimerización, al finalizar este proceso se sacan las piezas y se sitúan en la zona de enfriamiento al aire ambiente,  Se extraen las piezas de los andamios cuando ya estén a una temperatura de 30-40 grados y se pasan al área de retoque y por último después de ser retocadas se almacenan las piezas.

Empaquetado: El robot es el encargado de llevar 10 piezas al paile y envolverlas, de este modo queda empaquetado dicho producto.

Almacenamiento: Este se hace en su mayor parte a la intemperie, pero sería idóneo hacerlo bajo techo. La UEB de Aseguramiento es la encargada de recibir el producto en almacén y garantizar la calidad durante el almacenamiento.

Gestión de pedidos: La mayor parte de las producciones están relacionadas con la Batalla de Ideas, por lo que la gestión de pedidos se la realiza generalmente a través del Estado.

Cobro a clientes: La forma de pago y el tiempo para efectuar el mismo se establece en el contrato que se firma con el cliente, en caso de incumplimiento de pago por parte del cliente las estrategias a seguir con el mismo son: Conciliación y Notificación, Envío al Tribunal, Visita al cliente para renegociar forma o mecanismo de pago, etc.

Gestión de Recursos Humanos: Organizar y garantizar los procesos de capacitación de los trabajadores y cuadros, a través de la determinación de sus necesidades de aprendizaje. Planificar, organizar y controlar las medidas que garanticen la aplicación de un sistema de estimulación en la Empresa y sus Unidades Empresariales de Base. Organizar y controlar la actividad de seguridad y salud en el trabajo y las medidas para preservar el medio ambiente, haciendo énfasis en aquellas relacionadas con la actividad contra incendio. Controlar la aplicación del reglamento disciplinario interno de la organización.

Gestión de Contabilidad y Finanzas: Organizar, dirigir y controlar la actividad económica y financiera de la Empresa. Organizar y establecer los procedimientos generales para el control interno de la Empresa y las Unidades Empresariales de Base. Dirigir el proceso de elaboración de la planificación estratégica y la dirección por objetivos, tomando en consideración las orientaciones del Ministerio de la Construcción y de la Dirección del Grupo Empresarial de la Construcción de Las Tunas. Dirigir, coordinar y controlar el proceso de elaboración del Plan  y de los presupuestos de la Empresa y las Unidades Empresariales de Base, en correspondencia con los lineamientos y enmarcamientos emitidos por la Dirección del Grupo Empresarial de la Construcción de Las Tunas, de manera que se cumplan los objetivos básicos de su funcionamiento y se recojan en él las producciones seleccionadas y otros indicadores directivos. Presentar y defender el plan y el presupuesto de ingresos y gastos de la Empresa, tanto en moneda nacional como en divisa ante la Dirección del Grupo Empresarial de la Construcción de Las Tunas y el Ministerio de la Construcción, garantizando se cumplan adecuadamente los mecanismos que favorezcan su ejecución en el volumen, eficiencia económica  y calidad prevista.

Dirección: Aprobar la estrategia de la organización. Aprobar de forma autónoma, la estructura y plantilla de cargos, en el marco del plan o presupuesto de cada año. Aprobar la creación, disolución, transformación o fusión de las Unidades Empresariales de Base, las que podrán dedicarse a la actividad de producción de la Empresa, investigación y desarrollo, servicios a trabajadores, abastecimiento, etc. Estas unidades deberán tener aprobadas su misión y funciones principales, siempre bajo los principios de autofinanciamiento empresarial o presupuestadas. Aprobar y poner en vigor los reglamentos internos que rigen el trabajo en todas las esferas de la Empresa. Firmar el Convenio Colectivo de Trabajo, conjuntamente con el sindicato y responder personalmente, por el cumplimiento del mismo, en los aspectos que le competen. Aprobar de conjunto con el sindicato, el horario de trabajo y descanso, según lo establecido y exigir su cumplimiento. Aprobar de conjunto con el sindicato, los reglamentos para la distribución de las reservas, de estimulación material de los trabajadores y de desarrollo social del colectivo, provenientes de las utilidades retenidas, de acuerdo con las características propias de la Empresa, y sobre la base de las regulaciones establecidas para su utilización. Firmar contratos económicos de diferentes tipos (servicios, suministros, laborales, compraventa, seguro, arrendamiento, consignación, etc.). En caso de incumplimientos, conciliar determinadas medidas y/o indemnizaciones. Contratar con terceros, servicios no existentes en su estructura organizativa, según lo establecido. Escoger su equipo de dirección, proponer y aprobar el nombramiento y movimiento de los dirigentes y cuadros subordinados, según los procedimientos establecidos.

Gestión de Logística: Garantizar la actividad de carga y descarga (estiba) de productos de la Empresa o insumos. Garantizar el aseguramiento técnico material necesario para ejecutar la producción. Desarrollar las actividades de servicios generales. Planificar y hacer cumplir el Plan de Mantenimiento Industrial y Eléctrico de la Empresa. Implantar el plan de contingencia energética aprobado por la dirección de la Empresa y organismos superiores, manteniendo un riguroso control e información sobre el estado de cumplimiento. Cumplir con el Plan de fabricación de piezas de repuesto. Planificar y hacer cumplir el Plan de Mantenimiento automotor así como el riguroso control sobre el parque de autos ligeros, de transporte y de carga. Garantizar la actividad de carga y descarga (estiba) de productos de la Empresa o insumos. Elaborar dispositivos de mediana y alta complejidad y prestar servicios de fabricación o reparación a otras entidades (troqueles). Garantizar el cumplimiento del Plan energético de la Empresa. Garantizar el aseguramiento técnico material necesario para ejecutar la producción. Desarrollar las actividades de servicios generales.

A partir de las definiciones anteriores y teniendo en cuenta la parte del valor que incorpora cada una al proceso de obtención de los productos, las actividades se clasifican en principales y auxiliares, tal y como se muestra en la siguiente tabla.

Tabla #1. Clasificación de las actividades.

Luego de haber conformado el sistema de actividades de acuerdo al valor que incorporan al producto, se establecen las relaciones de dependencia entre ellas, o lo que es lo mismo, se forma el mapa de actividades.

MAPA DE ACTIVIDADES

 Procedimiento 3.- Identificar los centros de actividad y relacionarlos con las actividades.

Luego de seleccionadas las actividades principales y auxiliares  estas se asociaron con los centros de actividad donde tienen lugar, lo que facilitará el proceso de asignación de los costos.

Compra de materia prima: La empresa le compra su materia prima a Metal Cuba, ENAME, ACINOX, etc

Almacenamiento y Acarreo: Se almacena y luego se transporta a los talleres.

Corte y Conformado: Se cortan todas las piezas y se troquelan.

Ensamblaje: Se arman los productos.

Lacado: Es donde se realiza todo el proceso para darle a los producto ese blanco   esmaltado.

Embalaje y almacenamiento: El robot lleva a un paile las ventanas y las envuelve, después se almacenan los productos según  sus características.

Ventas: A través de este centro se realiza todo el proceso de solicitud de pedidos por clientes, atención y seguimiento a éstos, así como la gestión de cobro.

Administración General: Se encarga de la gestión económico-financiera, la gestión de los recursos humanos (capacitación, contratación y evaluación), mantenimiento, aseguramiento y administración general.

La agrupación de las actividades para cada centro de actividad se muestra en la siguiente tabla.

Tabla # 2: Actividades a desarrollar en los Centros de Actividad.

Procedimiento 4.: Recopilar los costos (tanto directos como indirectos) y asociarlos a cada actividad.

4.1. Identificación de los elementos de gastos y clasificarlos en directos e indirectos.

La recopilación de los gastos asociados a cada actividad se realizó a partir de la información primaria emitida por el área contable durante el período objeto de análisis. Es preciso señalar que a los efectos de este trabajo sólo se ha tomado una muestra de todos los gastos incurridos durante el año 2009, considerando que son suficientes para demostrar la validez del procedimiento propuesto y que al mismo tiempo permitirán reducir considerablemente los cálculos a realizar. En la tabla siguiente se definen los mismos.

Tabla # 3: Elementos de gasto. U/M: Pesos.

4.2 Definición de los criterios para distribuir los costos indirectos entre los centros de actividad.

En la tabla No. 3 se muestran los criterios de reparto utilizados para la distribución de los gastos indirectos entre los centros de actividad.

Tabla # 4. Criterios de reparto.

Para cuantificar los criterios establecidos en la tabla anterior se realizaron entrevistas a expertos, especialistas, directivos y trabajadores de mayor experiencia.

Tabla # 5: Criterio de reparto de los costos indirectos. U/M: Porciento

En la tabla # 6 se presenta el monto de los costos indirectos distribuidos a los centros de actividad teniendo en cuenta los criterios de reparto definidos en las tablas 4 y 5.

4.3. Distribución de los Costos Indirectos entre los Centros de Actividad.

Tabla # 6: Costos indirectos asignados a los Centros de Actividad. U/M: Pesos

4.4. Definir los criterios para distribuir los CI de cada CA entre sus actividades.

Tabla # 7: Criterios de reparto.

Tabla # 8: Criterios de reparto de los Costos Indirectos de cada Centro de Actividad entre las Actividades de cada uno. U/M: Porciento.

4.5 Distribuir los CI de de cada CA entre sus actividades.

En la tabla No. 9 se muestran los costos indirectos que le han sido asignados a cada una de las actividades a partir de lo que su centro de actividad recibió en el paso 4. 3 (tabla No. 6), lo que pudo completarse utilizando los criterios que fueron definidos en el paso 4.4 (tablas 7 y 8).

Tabla # 9: Costos indirectos asignados de los Centros de Actividad a sus Actividades. U/M Pesos.

Procedimiento 5.- Distribuir los costos asignados a las actividades auxiliares entre las actividades principales

Este es un procedimiento muy importante ya que garantiza que las actividades principales sean costeadas justamente por los recursos que consumen. Se recomienda utilizar criterios de reparto teniendo en cuenta el criterio de expertos, mediante la observación de las acciones a realizar en cada actividad, pudiendo auxiliarse de la definición dada a cada una de las actividades (procedimiento 2), toda vez que de alguna manera su concepto enmarca las diferentes tareas a realizar para completar una actividad.

Este momento enlaza además con el mapa de actividades que fue definido en el propio procedimiento 2, que deja establecidas las relaciones de dependencia entre las actividades principales y auxiliares.

En la tabla siguiente se muestra la propuesta de los criterios de reparto a utilizar para distribuir los costos de las actividades auxiliares a las principales, con el objetivo posterior de determinar el costo de las actividades principales.

Tabla # 10: Criterios de reparto de las actividades auxiliares a las principales.

Tabla #11: Criterio de reparto de los Costos Indirectos de las Actividad Auxiliares a las Actividades Principales.  U/M Porciento.

Una vez definidos los criterios de reparto para cada actividad auxiliar, se procederá a realizar la asignación de los costos asociados a estas a las principales, lo cual se muestra en la siguiente tabla. Todo ello sobre la base de la relación causal entre actividades auxiliares y principales establecidas en el procedimiento 2.

Tabla # 12: Distribución de los Costos Indirectos de las Actividades Auxiliares a las Actividades Principales. U/M Pesos.

Procedimiento 6.- Cálculo del costo total asociado a las actividades principales.

Para este cálculo se tendrá en cuenta el costo asignado directamente a cada actividad principal (procedimiento 4, paso 4.5, tabla 9) y se le adicionarán los costos recibidos de las actividades auxiliares (procedimiento 5, tabla No. 12), quedando de la siguiente forma:

Tabla # 13: Costo total asignado a las actividades principales. U/M Pesos.

SEGUNDA ETAPA: Cálculo del costo total y unitario del producto.

Procedimiento 7.- Definición de los inductores y cálculo de su costo unitario.

El procedimiento de costos por actividades para obtener el costo total de fabricación de un producto, mantiene el principio de los sistemas de costos tradicionales en cuanto a los costos directos; se asignan directamente a los productos y en relación a los indirectos cambia la filosofía de asignación, parte del hecho de que los productos no consumen recursos, sino que son las actividades las que los consumen, para luego y a través de los inductores del costo imputar éstos a los productos.

De ahí que el costo total de fabricación de cada uno de los productos se obtiene de la suma de los costos directos e indirectos; es decir, los elementos imputados directamente al producto y los indirectos asignados a cada actividad principal.

7.1 Definición de los inductores del costo.

La imputación de los costos de las actividades principales al producto, se realiza a partir de los inductores del costo, los que permiten relacionar el costo de cada actividad con el costo total del producto.

Para la determinación  de los inductores del costo se tuvieron en cuenta los criterios de los especialistas y expertos para el reparto justo de los costos indirectos a cada actividad teniendo en cuenta  la relación causa- efecto (consumo de recursos-actividad-producto). Los inductores, tal y como ya se hizo referencia, constituyen los causantes o factores que hacen se desencadene un costo, deben ser medibles y permanecer en el tiempo.

A continuación se muestran los inductores definidos para imputar los costos indirectos de cada actividad al producto.

Tabla #14: Definición y cuantificación de los inductores del costo.

7.2 Cálculo del costo unitario de los inductores del costo.

Una vez que se ha obtenido el costo total asignado a cada una de las actividades principales e identificado el inductor para cada una, se procede a obtener el costo unitario de éstos. Este costo se calcula a partir de la fórmula descrita en el capítulo II; esto es, dividiendo el costo total de cada actividad principal por el número total de inductor de la misma.

Para calcular el costo unitario de cada uno de los inductores, se utilizará la siguiente fórmula:

                CUI =  CTA/TI                                                

Donde:

CUI: Costo unitario del inductor

CTA: Costo total de la actividad

TI: Total del inductor

En la Tabla #15 se muestran los costos unitarios de cada uno de los inductores.

Procedimiento 8.- Cálculo del costo total y unitario de cada producto.

Tal y como se hizo referencia anteriormente el costo total de fabricación se obtendrá sumando los costos directos e indirectos. En el primer caso comprenderá la imputación de los gastos de los materiales directos y de la mano de obra directa. En el segundo caso comprenderá la distribución de los gastos indirectos (materias primas indirectas, mano de obra indirecta y depreciación de los activos fijos tangibles) asignados a las actividades principales a través de los inductores del costo. Esto se presenta en la siguiente tabla.

Tabla #16. Costo total de cada producto. U/M: Pesos

La relevancia en la utilización del costeo por actividades no está en los beneficios económicos sino en su eficacia para acumular los costos y en la gestión de las actividades que contribuya a utilizar los recursos eficientemente, permitiendo analizar los siguientes aspectos:

• Cuáles de las actividades son las que más recursos consumen.
• Cuánto cuesta el producto en cada área de responsabilidad.
• Cuánto cuesta cada parte del proceso productivo de un producto.

 CONCLUSIONES

1. La Empresa de Producciones Metálicas DURALMET determina el costo de sus producciones a través de un sistema de costos por procesos, diseñado sobre la base de aplicar los costos indirectos a cada producto mediante la utilización de coeficientes o tasas.
2. Los sistemas de costos tradicionales (por procesos) no proporcionan información adecuada y oportuna para una gerencia estratégica de los costos.
3. La contabilidad por actividades (Costeo ABC) es una técnica de gestión avanzada que permite determinar costos de productos a partir de la conformación de la cadena de valor de una organización.
4. La determinación del costo de fabricación de las puertas, ventanas y lucetas aplicando el costeo por actividades brinda además, información relacionada con la manera en la que se han utilizado los recursos de la entidad, a partir de relacionar estos con las actividades que los consumen.

RECOMENDACIONES

1. Incorporar la distribución de los costos indirectos basados en las actividades al diseño del sistema de costos por procesos que tienen implementado.
2. Determinar el costo de fabricación de las puertas, ventanas y lucetas a partir de las actividades tomando en consideración la totalidad de los recursos empleados en su elaboración. Esto les permitirá comparar sistemáticamente los resultados con relación a los que obtiene con los sistemas de costos tradicionales.
3. Aplicar paulatinamente el procedimiento propuesto a toda la gama de sus producciones para una futura generalización del mismo.
4. Perfeccionar el sistema de actividades a partir de mejorar la cadena de valor, considerando las posibles ventajas competitivas con sus clientes y competidores.